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第3講-核心考點-第2章(2)

核心考點介紹(第二章)

考點10：存貨(★★★)

一、內容

包括各類材料、在產品、半成品、產成品、商品以及包裝物、低值易耗品、委托代銷商品等。

二、存貨成本

提示：其他稅費包括進口關稅、消費稅、資源稅、不能抵扣的增值稅等

注意：

1.商品流通企業在采購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨的采購成本。

2.也可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況進行分攤，對于已售商品的進貨費用，計入當期損益(主營業務成本);對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。

3.采購商品的進貨費用金額較小的，也可在發生時直接計入當期損益(銷售費用)。

4.企業設計產品發生的設計費用應計入當期損益，但為特定客戶設計產品所發生的、可直接確定的設計費應計入存貨成本。

注意：

下列費用不應計入存貨成本，而應在發生時計入當期損益：

1.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，應在發生時計入當期損益，不應計入存貨成本。

2.入庫后發生的倉儲費用，應在發生時計入當期損益，不應計入存貨成本。但是，在生產過程中為達到下一個生產階段所必需的倉儲費用應計入存貨成本(如酒)。

3.不能歸屬于使存貨達到目前場所和狀態的其他支出，應在發生時計入當期損益，不得計入存貨成本。

三、發出存貨的計價方法

在實際成本核算方式下，企業可以采用的發出存貨成本的計價方法包括個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法和移動加權平均法等。

1.個別計價法

優缺點：成本計算準確，符合實際情況，但在存貨收發頻繁情況下，其發出成本分辨的工作量較大。

適用范圍：適用于一般不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務，如珠寶、名畫等貴重物品。

2.先進先出法

優缺點：可以隨時結轉存貨發出成本，但較繁瑣;如果存貨收發業務較多，且存貨單價不穩定時，其工作量較大。

在物價持續上升時，期末存貨成本接近于市價，而發出成本偏低，會高估企業當期利潤和庫存存貨價值;反之，會低估企業存貨價值和當期利潤。

3.月末一次加權平均法(月底算一次，只考慮購進，不考慮發出)

計算公式如下：

存貨單位成本=[月初庫存存貨成本+∑(本月各批進貨的實際單位成本×本月各批進貨的數量)]÷(月初結存貨的數量+本月各批進貨數量之和)

本月月末結存存貨成本=月末結存存貨的數量×存貨單位成本

本月發出存貨的成本=本月發出存貨的數量×存貨單位成本

或：

本月月末結存存貨成本=月初結存存貨的成本+本月收入存貨成本-本月發出存貨成本

優缺點：采用月末一次加權平均法只在月末一次計算加權平均單價，有利于簡化成本計算工作;但由于平時無法從賬上提供發出和結存存貨的單價及金額，不利于存貨成本的日常管理與控制。

4.移動加權平均法(購入一次算一次)

計算公式：

存貨單位成本=(原有結存存貨成本+本次進貨的成本)/(原有結存存貨數量+本次進貨數量)

本次發出存貨成本=本次發出存貨數量×本次發貨前存貨的單位成本

本月月末結存存貨成本=月末結存存貨的數量×本月月末存貨單位成本

優缺點：采用移動加權平均法能夠使企業管理層及時了解存貨的結存情況，計算的平均單位成本以及發出和結存的存貨成本比較客觀。

但由于每次收貨都要計算一次平均單位成本，計算工作量較大，對收發貨較頻繁的企業不太適用。

四、原材料

(一)實際成本核算

(1)購入材料(4種情形):

①貨款已經支付或開出、承兌商業匯票，同時材料已驗收入庫(貸記銀行存款/應付票據等);

②貨款已經支付或已開出、承兌商業匯票，材料尚未到達或未驗收入庫(借記在途物資);

③貨款尚未支付，材料已經驗收入庫(貸記應付賬款，注意沒有發票賬單的情況);

④貨款已經預付，材料尚未驗收入庫(登記預付賬款)。

(2)發出材料:

①生產經營領用(根據領用部門的用途確定科目)：

借： 生產成本(直接材料成本)

   制造費用(間接材料成本)

   銷售費用(銷售環節消耗)

   管理費用(行政環節消耗)

   研發支出(研發環節消耗)

   委托加工物資(發出加工材料)

  貸：原材料

②出售材料結轉成本：

借：應收賬款等

  貸：其他業務收入

應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)

借：其他業務成本

  貸：原材料

③發出委托加工材料

借：委托加工物資

  貸：原材料

(二)計劃成本核算

1.科目設置

2.賬務處理：

(1)按實際采購成本作如下處理：

借： 材料采購(實際成本)

   應交稅費—應交增值稅(進項稅額)

  貸：銀行存款/其他貨幣資金/應付票據等

(2)驗收入庫時:

借：原材料(計劃成本)

  貸： 材料采購(實際成本)

     材料成本差異(差額，也可能在借方)

(3)領用時：

借：生產成本(計劃成本)

  貸：原材料(計劃成本)

(4)期末結轉差異(發出時的處理):

借：生產成本/管理費用/銷售費用/委托加工物資等

  貸：材料成本差異(結轉超支差)

借：材料成本差異(結轉節約差)

  貸：生產成本等

3.材料成本差異率計算

本期材料成本差異率=(期初結存材料的成本差異+本期驗收入庫材料的成本差異)÷(期初結存材料的計劃成本+本期驗收入庫材料的計劃成本)×100%

注意：正數是超支差，負數是節約差

發出材料應負擔的成本差異=發出材料的計劃成本×本期材料成本差異率

實際成本=計劃成本+超支差(-節約差)

五、周轉材料

(一)包裝物的內容

1.生產過程中用于包裝產品作為產品組成部分的包裝物;

2.隨同商品出售而不單獨計價的包裝物;

3.隨同商品出售單獨計價的包裝物;

4.出租(其他業務)或出借(促銷)給購買單位使用的包裝物。

(二)賬務處理：

1.生產過程中用于包裝產品作為產品組成部分的包裝物，記入“生產成本”科目;

2.隨同商品出售不單獨計價的包裝物，記入“銷售費用”科目;

3.隨同商品出售單獨計價的包裝物，結轉所銷售包裝物成本記入“其他業務成本”科目;銷售收入記入“其他業務收入”(其他業務);

4.出租或出借給購買單位使用的包裝物，記入“其他業務成本”或“銷售費用”科目。

賬務處理：

借： 生產成本(生產領用)

   其他業務成本(出租)

   銷售費用(出借)

  貸：周轉材料—包裝物

(三)低值易耗品賬務處理

低值易耗品等企業的周轉材料符合存貨定義和條件的，按照使用次數分次計入成本費用。金額較小的，可在領用時一次計入成本費用，但為加強實物管理，應當在備查簿上進行登記。

采用分次攤銷法攤銷低值易耗品，低值易耗品在領用時攤銷其賬面價值的單次平均攤銷額(五五攤銷法)。分次攤銷法適用于可供多次反復使用的低值易耗品。

在采用分次攤銷法的情況下，需要單獨設置以下明細科目：

“周轉材料—低值易耗品—在用”

“周轉材料—低值易耗品—在庫”

“周轉材料—低值易耗品—攤銷”

六、委托加工物資

(一)內容和成本

指企業委托外單位加工的各種材料、商品等物資。

成本包括加工中實際耗用物資的成本、支付的加工費用及應負擔的運雜費、支付的稅費等。

(二)賬務處理

1.發出材料(如為實際成本，則沒有材料成本差異)：

借： 委托加工物資:

   材料成本差異(節約差)

  貸： 原材料

     材料成本差異(超支差)

2.支付加工費:

借： 委托加工物資

   應交稅費—應交增值稅(進項稅額)

  貸：銀行存款等

3.消費稅處理:

(1)連續生產加工:

借：應交稅費—應交消費稅

  貸：銀行存款等

(2)直接出售:

借：委托加工物資

  貸：銀行存款等

4.委托加工物資收回:

借：庫存商品等

  貸：委托加工物資(以上所有委托加工物資科目借方合計數)

七、庫存商品

(一)完成銷貨未提貨：

已完成銷售手續但購買單位在月末未提取的產品，不應作為企業的庫存商品，而應作為代管商品處理，單獨設置代管商品備查簿進行登記。

(二)賬務處理

1.驗收入庫商品

借：庫存商品(實際成本)

  貸：生產成本—基本生產成本

2.發出商品

借：主營業務成本

  貸：庫存商品

3.商品流通企業

(1)商品流通企業購入的商品可以采用進價或售價核算。采用售價核算的，商品售價和進價的差額，可通過“商品進銷差價”科目核算。

月末應分攤已銷商品的進銷差價，將已銷商品的銷售成本調整成實際成本。

會計分錄：

借：商品進銷差價

  貸：主營業務成本

(2)商品流通企業的庫存商品還可以采用毛利率法和售價金額法進行日常核算。

①毛利率法(商業批發企業)

毛利率=銷售毛利/銷售額×100%

銷售凈額=商品銷售收入-銷售退回與折讓

銷售毛利=銷售額×毛利率

銷售成本=銷售額-銷售毛利

期末存貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本-本期銷售成本

②售價金額核算法(商業零售企業)

商品進銷差價率=(期初庫存商品進銷差價+本期購入商品進銷差價)/(期初庫存商品售價+本期購入商品售價)×100%

本期銷售商品應分攤的商品進銷差價=本期商品銷售收入×商品進銷差價率

本期銷售商品的成本=本期商品銷售收入-本期銷售商品應分攤的商品進銷差價

期末結存商品的成本=期初庫存商品的進價成本+本期購進商品的進價成本-本期銷售商品的成本

八、存貨清查賬務處理

1.盤盈會計分錄：

批準前：

借：原材料/庫存商品

  貸：待處理財產損溢

批準后：

借：待處理財產損溢

  貸：管理費用(僅此一種情況)

2.盤虧會計分錄：

借：待處理財產損溢

  貸：原材料

借： 原材料(入庫的殘料價值)

   其他應收款(保險公司和過失人的賠償)

   管理費用(一般經營損失的部分，同時進項稅也需轉出)

   營業外支出(屬于非正常損失的部分)

  貸：待處理財產損溢

九、存貨減值

(一)存貨跌價準備的計提和轉回

1.原則：資產負債表日，存貨應當按照成本(不是賬面價值)與可變現凈值(不是售價)孰低計量。

可變現凈值=估計售價-至完工時估計將要發生的成本-估計的銷售費用-相關稅費

注意：

以前減記存貨價值的影響因素已經消失的，減記的金額應當予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內轉回，轉回的金額計入當期損益。

(二)賬務處理：

1.當存貨成本高于其可變現凈值，應計提減值:

借：資產減值損失

  貸：存貨跌價準備

2.轉回已計提的存貨跌價準備:

前提：影響因素已經消失，并不是單純的可變現凈值高于成本

原則：在原計提范圍內轉回

借：存貨跌價準備

  貸：資產減值損失

(3)銷售存貨時應結轉對應的存貨跌價準備:

借：主營業務成本\其他業務成本

  貸：庫存商品

借：存貨跌價準備(對應已計提的存貨跌價準備)

  貸：主營業務成本\其他業務成本

或者

借： 主營業務成本\其他業務成本

   存貨跌價準備(對應已計提的存貨跌價準備)

  貸：庫存商品