函證上列明余額為何能應對高估風險，而不列明余額能應對低估風險？
為何函證上列明余額能應對高估，不列明余額能應對低估風險？能否詳細點解釋其邏輯？
問題來源：
（1）A注冊會計師評估認為應收賬款的重大錯報風險較低，對甲公司2021年11月30日的應收賬款余額實施了函證程序，未發現差異。2021年12月31日的應收賬款余額較11月30日無重大變動。A注冊會計師據此認為已對年末應收賬款余額的存在認定獲取了充分、適當的審計證據。
（2）A注冊會計師針對甲公司與其母公司一筆可能存在低估的應收賬款，特別設計采用列明應收賬款余額的積極式詢證函。根據回函不存在差異，得出甲公司與其母公司的該筆應收賬款不存在低估錯報的審計結論。
（3）甲公司管理層拒絕A注冊會計師向客戶丁公司寄發詢證函，A注冊會計師針對甲公司應收丁公司銷貨款實施替代審計程序。
要求：
針對上述第（1）至（3）項，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當。如不恰當，簡要說明理由。
（1）考核點：應收賬款的實質性程序，教材P229
依據：
注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間內實施函證。如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產負債表日止發生的變動實施其他實質性程序。
（2）考核點：應收賬款的實質性程序，教材P56
依據：
注冊會計師應當根據特定審計目標設計詢證函。詢證函的設計服從于審計目標的需要。通常，在針對賬戶余額的存在認定獲取審計證據時，注冊會計師應當在詢證函中列明相關信息，要求對方核對確認。但在針對賬戶余額的完整性認定獲取審計證據時，注冊會計師則需要改變詢證函的內容設計或者采用其他審計程序。
例如，在函證應收賬款時，詢證函中不列出賬戶余額，而是要求被詢證者提供余額信息，這樣才能發現應收賬款低估錯報。再如，在對應付賬款的完整性獲取審計證據時，根據被審計單位的供貨商明細表向被審計單位的主要供貨商發出詢證函，就比從應付賬款明細表中選擇詢證對象更容易發現未入賬的負債。
（3）考核點：應收賬款的實質性程序，教材P55-56
依據：
當被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬戶余額或其他信息不實施函證時，注冊會計師應當考慮該項要求是否合理，并獲取審計證據予以支持。如果認為管理層的要求合理，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當的審計證據。如果認為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，注冊會計師應當視為審計范圍受到限制，并考慮對審計報告可能產生的影響。
分析管理層要求不實施函證的原因時，注冊會計師應當保持職業懷疑態度，并考慮：
1.管理層是否誠信；
2.是否可能存在重大的舞弊或錯誤；
3.替代審計程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關的充分、適當的審計證據。
李老師
2022-04-16 12:24:59 3623人瀏覽
通常，在針對賬戶余額的存在性認定獲取審計證據時，注冊會計師應當在詢證函中列明相關信息，要求對方核對確認，這類似于是逆查，從而可以有效應對存在認定。
但在針對賬戶余額的完整性認定獲取審計證據時，注冊會計師則需要改變詢證函的內容設計或者采用其他審計程序。
比如向被審計單位客戶發出不列明余額的積極式詢證函 ，假設該客戶涉及被審計單位的應收賬款不只一筆，而被審計單位賬上只記了一筆，客戶回函會把涉及被審計單位的應收賬款的每一筆都列明在回函上，所以是可以查出被審計單位未記錄的應收賬款的，從而發現被審計單位低估應收賬款。這種函證需要被詢證者付出更多的努力 ，回函率低，如果針對高估，是沒有必要采取這種方式，可以直接在詢證函中列明余額，讓對方確認，這樣回函率會高些，并可以實現函證目的，所以認為此方式主要針對低估
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