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何時判斷積極式回函是審計必要程序

什么時候可以判斷積極式回函是獲取充分適當(dāng)審計程序的必要程序。

實質(zhì)性程序的時間溝通的事項 2023-08-18 11:03:18

問題來源：

上市公司甲公司是ABC會計師事務(wù)所的常年審計客戶，主要從事信息技術(shù)服務(wù)和智能產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)與銷售。A注冊會計師負(fù)責(zé)審計甲公司2022年度財務(wù)報表，確定財務(wù)報表整體的重要性為800萬元，實際執(zhí)行的重要性為600萬元，明顯微小錯報臨界值為40萬元。
資料一：
A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了所了解的甲公司情況及其環(huán)境等方面情況，部分內(nèi)容摘錄如下：
（1）2022年2月，甲公司股東大會上制定了業(yè)績指標(biāo)，如果2022年凈利潤較上年增長20%以上，管理層將獲得一居室住房一套，如果業(yè)績不達(dá)標(biāo)，管理層將會被降薪10%。
（2）2022年12月1日，甲公司與客戶簽訂合同，向其銷售A、B產(chǎn)品，A產(chǎn)品的單獨售價為800萬元，B產(chǎn)品的單獨售價為3200萬元，合同價款為3800萬元。合同約定，A產(chǎn)品于合同開始日交付，B產(chǎn)品在一個月之后交付，只有當(dāng)兩種產(chǎn)品全部交付之后，甲公司才有權(quán)收取3800萬元的合同對價。假定A產(chǎn)品和B產(chǎn)品分別構(gòu)成單項履約義務(wù)，其控制權(quán)在交付時轉(zhuǎn)移給客戶。
（3）甲公司2022年1月1日開始研發(fā)新專利技術(shù)，截至2022年12月31日，累計發(fā)生研究階段支出為500萬元，開發(fā)階段支出為800萬元。由于該技術(shù)尚不成熟，能否帶來經(jīng)濟(jì)利益尚不確定。
（4）甲公司與乙公司于2022年12月1日訂立了一項銷售C產(chǎn)品的一年期合同。乙公司承諾在年內(nèi)將分批次購買總價值為200萬元的C產(chǎn)品。合同同時約定，甲公司須在合同開始日向客戶支付20萬元的不可返還款項。該筆費用屬于上架費。甲公司在本年度向乙公司轉(zhuǎn)讓C產(chǎn)品，開票金額為不含稅金額20萬元。
（5）為了提高D產(chǎn)品的市場占有率，甲公司的銷售政策由7天無理由退換貨延長為15天無理由退換貨。
資料二：
A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了甲公司的財務(wù)數(shù)據(jù)，部分內(nèi)容摘錄如下：

金額單位：萬元

項目	未審數(shù)	已審數(shù)
項目	2022年	2021年
營業(yè)收入——A產(chǎn)品	800	500
——B產(chǎn)品	0	300
——C產(chǎn)品	20	0
——D產(chǎn)品	2150	1480
研發(fā)費用——研究專利技術(shù)	500	0
凈利潤	3700	3000
應(yīng)收賬款——A產(chǎn)品	800	0
開發(fā)支出——專利技術(shù)	800	0
發(fā)出商品——D產(chǎn)品	515	508

資料三：
A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了審計計劃，部分內(nèi)容摘錄如下：
（1）甲公司本年的投資收益與上年基本持平，評估的重大錯報風(fēng)險較低，2021年度沒有發(fā)現(xiàn)錯報。A注冊會計師擬直接利用上年度實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)。
（2）為了確定未決訴訟預(yù)計的賠償金額，A注冊會計師擬利用外部律師的工作，未要求外部律師遵守會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量管理及注冊會計師的職業(yè)道德要求。
（3）A注冊會計師針對所有金額超過實際執(zhí)行的重要性的財務(wù)報表項目實施了審計程序，因應(yīng)付賬款金額低于實際執(zhí)行的重要性，同時A注冊會計師認(rèn)為其不存在舞弊，因此擬不對其實施進(jìn)一步審計程序。
資料四：
A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了實施進(jìn)一步審計程序的情況，部分內(nèi)容摘錄如下：
（1）A注冊會計師對甲公司收入的真實性存有重大疑慮，通過常規(guī)審計程序無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，因此實施延伸檢查程序，對相關(guān)客戶進(jìn)行實地走訪。為了便于走訪工作順利進(jìn)行，A注冊會計師根據(jù)實際情況仔細(xì)設(shè)計訪談計劃和訪談提綱，并對訪談提綱保密，選擇兩名被訪談人員訪談相同或類似問題，進(jìn)行相互印證。
（2）A注冊會計師認(rèn)為甲公司的應(yīng)收賬款存在舞弊風(fēng)險，導(dǎo)致不能信賴從甲公司取得的審計證據(jù)，以郵寄的方式兩次發(fā)出詢證函均未收到回函，A注冊會計師檢查了甲公司與客戶之間的對賬、催款的郵件以獲取審計證據(jù)，結(jié)果滿意。
（3）A注冊會計師對甲公司未決訴訟相關(guān)的預(yù)計負(fù)債作出了635萬元的點估計，該點估計得到了審計證據(jù)的支持，管理層的點估計為600萬元，因為兩者點估計的差異低于明顯微小錯報臨界值，據(jù)此認(rèn)為該預(yù)計負(fù)債不存在錯報。
（4）由于甲公司管理層凌駕于貨幣資金的內(nèi)部控制之上，A注冊會計師擬適當(dāng)減少利用以前年度針對貨幣資金實施控制測試的審計證據(jù)。
資料五：
A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了重大事項的處理情況，部分內(nèi)容摘錄如下：
（1）A注冊會計師使用審計抽樣對管理費用進(jìn)行了測試，發(fā)現(xiàn)測試樣本存在20萬元錯報。A注冊會計師認(rèn)為該錯報低于明顯微小錯報的臨界值，同意管理層不予調(diào)整。
（2）A注冊會計師在2021年審計過程中以書面形式與治理層溝通了值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷，治理層未進(jìn)行整改。2022年，甲公司治理層未發(fā)生變化，A注冊會計師針對該內(nèi)部控制缺陷未與治理層再次進(jìn)行溝通。
（3）甲公司無法提供2022年向某關(guān)聯(lián)方采購原材料相關(guān)的文件資料，A注冊會計師要求甲公司就此提供額外書面聲明，記錄于審計工作底稿，結(jié)果滿意。
（4）A注冊會計師認(rèn)為以前期間的未更正錯報對本期財務(wù)報表不重要，因此未與治理層進(jìn)行溝通。
要求：

（1）針對資料一第（1）至（5）項，結(jié)合資料二，假定不考慮其他條件，逐項指出資料一所列事項是否可能表明存在重大錯報風(fēng)險。如果認(rèn)為可能表明存在重大錯報風(fēng)險，簡要說明理由，如果認(rèn)為該風(fēng)險為認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險，說明該風(fēng)險主要與哪些財務(wù)報表項目的哪些認(rèn)定相關(guān)（不考慮稅務(wù)影響）。

事項序號	是否可能表明存在重大錯報風(fēng)險（是/否）	理由	財務(wù)報表項目名稱及認(rèn)定
（1）	是（0.5分）	甲公司2022年凈利潤增長率為23%，剛剛滿足業(yè)績指標(biāo)，很有可能存在虛增利潤的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險，影響多項報表項目（1分）	—
（2）	是（0.5分）	企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項履約義務(wù)所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)。2022年只交付了A產(chǎn)品，只能確認(rèn)A產(chǎn)品的收入760萬元，即800÷（800+3200）×3800，存在營業(yè)收入入賬不準(zhǔn)確的風(fēng)險，同時多計應(yīng)收賬款，少計合同資產(chǎn)（0.5分）	營業(yè)收入（準(zhǔn)確性）（0.25分）合同資產(chǎn)（完整性）（0.25分）應(yīng)收賬款（存在）（0.25分）
（3）	是（0.5分）	由于相關(guān)技術(shù)尚不成熟，能否帶來經(jīng)濟(jì)利益存在不確定性，因此開發(fā)階段支出也應(yīng)當(dāng)計入研發(fā)費用，存在多計開發(fā)支出，少計研發(fā)費用的重大錯報風(fēng)險（0.5分）	研發(fā)費用（完整性）（0.25分）開發(fā)支出（存在）（0.25分）
（4）	是（0.5分）	甲公司向乙公司支付的款項并非旨在取得乙公司向其轉(zhuǎn)讓的可明確區(qū)分的商品或服務(wù)，這是因為甲公司并未取得對乙公司貨架任何相關(guān)權(quán)利的控制。該筆款項的支付應(yīng)作為交易價格的抵減，甲公司向乙公司轉(zhuǎn)讓商品應(yīng)確認(rèn)的收入金額為18萬元，即發(fā)票金額為20×（1-20/200）萬元（0.5分）	營業(yè)收入（準(zhǔn)確性）（0.5分）
（5）	是（0.5分）	由于無理由退換期延長，發(fā)出商品預(yù)計會比上年有大幅增長，但是資料二的發(fā)出商品基本與去年相當(dāng)，存在多計營業(yè)收入和營業(yè)成本、少計存貨的風(fēng)險（0.5分）	營業(yè)收入（發(fā)生）（0.25分）營業(yè)成本（發(fā)生）（0.25分）存貨（完整性）（0.25分）

（2）針對資料三第（1）至（3）項，假定不考慮其他條件，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

事項序號	是否恰當(dāng) （是/否）	理由
（1）	否（0.5分）	2022年的投資收益是本年發(fā)生的，與上年的投資收益無關(guān)，注冊會計師不能利用以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)（0.5分）
（2）	否（0.5分）	外部專家需要遵守保密原則（0.5分）
（3）	否（0.5分）	還需要考慮單個金額低于實際執(zhí)行的重要性的財務(wù)報表項目匯總起來可能金額重大以及存在低估風(fēng)險的財務(wù)報表項目，不能僅僅因為其金額低于實際執(zhí)行的重要性而不實施進(jìn)一步審計程序（0.5分）

（3）針對資料四第（1）至（4）項，假定不考慮其他條件，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

事項序號	是否恰當(dāng) （是/否）	理由
（1）	是（1分）	—
（2）	否（0.5分）	此時取得積極式函證回函是獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要程序，注冊會計師不能信賴從被審計單位取得的審計證據(jù)，替代程序不能提供注冊會計師需要的審計證據(jù)，應(yīng)當(dāng)確定其對審計工作和審計意見的影響（0.5分）
（3）	否（0.5分）	審計證據(jù)支持的點估計可能不同于管理層的點估計。在這種情況下，注冊會計師的點估計與管理層的點估計之間的差異構(gòu)成錯報（0.5分）
（4）	否（0.5分）	此時存在特別風(fēng)險，不能利用以前控制測試獲取的審計證據(jù)（0.5分）

（4）針對資料五第（1）至（4）項，假定不考慮其他條件，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當(dāng)。如不恰當(dāng)，簡要說明理由。

事項序號	是否恰當(dāng) （是/否）	理由
（1）	否（0.5分）	注冊會計師應(yīng)根據(jù)樣本錯報推斷總體錯報（0.5分）
（2）	否（0.5分）	2022年仍應(yīng)當(dāng)以書面形式與治理層溝通值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷（0.5分）
（3）	否（0.5分）	僅獲取書面聲明不足以提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)（0.5分）
（4）	否（0.5分）	注冊會計師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通與以前期間相關(guān)的未更正錯報對相關(guān)類別的交易、賬戶余額或披露以及財務(wù)報表整體的影響（0.5分）