【知識點2】租賃變更的會計處理

【計算分析題】承租人甲公司就某商鋪與出租人乙公司簽訂了為期10年的租賃協議，并擁有5年的續租選擇權。有關資料如下：

（1）初始租賃期內的不含稅租金為每年50 000元，續租期間為每年55 000元，所有款項應于每年年初支付；

（2）為獲得該項租賃，甲公司發生的初始直接費用為20 000元，其中，15 000元為向該樓層前任租戶支付的款項，5 000元為向促成此租賃交易的房地產中介支付的傭金；

（3）作為對甲公司的激勵，乙公司同意補償甲公司5 000元的傭金；

（4）在租賃期開始日，甲公司評估后認為，不能合理確定將行使續租選擇權；

（5）甲公司無法確定租賃內含利率，其增量借款利率為每年5%，該利率反映的是甲公司以類似抵押條件借入期限為10年、與使用權資產等值的相同幣種的借款而必須支付的利率。

（6）除固定付款額外，合同還規定租賃期間甲公司商鋪當年銷售額超過1 000 000元的，當年應再支付按銷售額的2%計算的租金，于當年年末支付。

（7）在第6年年末，甲公司重新評估后認為，其合理確定將行使現有租賃合同下的續租選擇權，第6年末的增量借款利率為4.5%。

為簡化處理，假設不考慮相關稅費影響。

已知：（P/A，5%，9）=7.1078，（P/A，5%，3）=2.7232，（P/A，4.5%，3）=2.7490，

（P/A，4.5%，5）=4.3900，（P/F，4.5%，3）=0.8763

要求：

（1）在租賃期開始日時，確認租賃期并說明理由；

（2）計算租賃期開始日租賃負債和使用權資產入賬價值，并編制相關會計分錄；

（3）編制支付第二期租賃付款額的相關會計分錄；

（4）假設在租賃的第1年年末，該商鋪的銷售額為1 500 000元。計算應支付的可變租賃付款額的金額，說明賬務處理原則，并編制相應會計分錄；

（5）在第6年年末，甲公司續租選擇權的評估結果發生變化時，根據資料回答下列問題：

①基于租賃期為10年時，支付前6年的租賃付款額后相應的租賃負債的賬面價值；

②租賃期變更后，甲公司重新計量后的租賃負債金額；

③編制相關會計分錄。

【答案】

（1）租賃期為10年。

理由：在租賃期開始日，甲公司評估后認為，不能合理確定將行使續租選擇權，所以將租賃期確定為10年。

（2）計算租賃期開始日租賃負債和使用權資產的入賬價值

在租賃期開始日，甲公司支付第1年的租金50 000元，則：

租賃負債

=剩余9期租賃付款額的現值

=50 000×（P/A，5%，9）

=50 000×7.1078

=355 390（元）

未確認融資費用

=剩余9期租賃付款額－剩余9期租賃付款額的現值

=450 000（50 000×9）-355 390

=94 610（元）

使用權資產的入賬價值

=405 390（355 390+50 000）+20 000（初始直接費用）-5 000（租賃激勵）

=420 390（元）

第一步：

借：使用權資產　　　　　　 405 390（355 390+50 000）

　　租賃負債——未確認融資費用　　　　　　　　94 610

　貸：租賃負債——租賃付款額　　　　　　　　　 450 000

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 （50 000×9）

　　　銀行存款（第1年的租賃付款額）　　　　　　50 000

第二步，將初始直接費用計入使用權資產的初始成本。

借：使用權資產　　　　　　　　　　　　　　　　20 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000

第三步，將已收的相關租賃激勵全額從使用權資產入賬價值中扣除。

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000

　貸：使用權資產　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000

（3）

借：租賃負債——租賃付款額　　　　　　　　　　50 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　50 000

借：財務費用——利息費用　　　　　　　　　　17 769.5

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 （355 390×5%）

　貸：租賃負債——未確認融資費用　　　　　　　17 769.5

（4）甲公司第1年年末應支付的可變租賃付款額

=1 500 000×2%=30 000（元）

賬務處理原則：

由于該可變租賃付款額與未來的銷售額掛鉤，而并非是取決于指數或比率的，因此不應被納入租賃負債的初始計量中，在實際發生時計入當期損益。

會計分錄：

借：銷售費用　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

（5）在第6年年末，甲公司重新評估后認為，其合理確定將行使現有租賃合同下的續租選擇權，因此該租賃的租賃期由10年變為15年。

①基于租賃期為10年時，支付前6年的付款額后相應的租賃負債的賬面價值

=50 000+50 000×（P/A，5%，3）

=50 000+50 000×2.7232

=186 160（元）

②在第6年年末，甲公司重新計量后的租賃負債

=50 000+50 000×（P/A，4.5%，3）+55 000×（P/A，4.5%，5）×（P/F，4.5%，3）

=50 000+50 000×2.749+55 000×4.39×0.8763

=399 032.64（元）

③

借：使用權資產　　　　　　　　　　　　　　212 872.64

　　　　　　　　　　　　　　?。?b>399 032.64-186 160）

　　租賃負債——未確認融資費用　　　　　　 62 127.36

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　?。?b>倒擠）

　貸：租賃負債——租賃付款額　　　　　　　　　 275 000

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 （55 000×5）