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準確性認定和發生、完整性怎么區分？

利潤表科目，要么多計（發生），要么少記（完整性），它們和準確性認定怎么區分呢？

評價審計過程中發現的錯報評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險 2021-09-14 10:25:54

問題來源：

ABC會計師事務所繼續承接上市公司甲公司2020年度財務報表審計業務。甲公司主要從事汽車的研發、生產和銷售。A注冊會計師作為審計項目合伙人，確定財務報表整體重要性為500萬元，實際執行重要性為250萬元，明顯微小錯報的臨界值為15萬元。

資料一：

A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了所了解的甲公司情況及其環境，部分內容摘錄如下：

（1）為了應對競爭對手成功投產的AI新能源汽車對甲公司銷售市場帶來的沖擊，甲公司主動將目前銷售的傳統車型售價調低15%，但還是出現銷售困難的情況。

（2）甲公司董事會決定自2020年11月份開始，追加無人駕駛技術轉化為生產力的研發，投入大量資金研究與開發新產品。

（3）2020年10月，甲公司委托丁公司研發一項新技術，甲公司承擔研發過程中的風險并享有研發成果。委托合同總價款10000萬元，合同生效日預付40%，成果交付日支付剩余款項。該研發項目2020年末的完工進度約為30%。

（4）甲公司自2020年7月1日起，需要承擔銷售環節的運輸費用。

（5）2020年12月，由于廢水排放問題遭到環保部門責令停產并對居民進行賠償，該事項已經上報董事會研究，估計很可能賠償的金額為500萬元。

資料二：

A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了所獲取的甲公司的財務數據，部分內容摘錄如下：

（1）利潤表相關項目：

金額單位：萬元

項目	未審數	已審數
項目	2020年	2019年
營業收入	25800	15400
營業成本	18800	11820
銷售費用—運輸費	2050	2200
研發費用	3600	3500

（2）資產負債表相關項目：

金額單位：萬元

項目	未審數	已審數
項目	2020年12月31日	2019年12月31日
預計負債	0	0
預付款項—丁公司研發費	4000	0
開發支出	12000	1000

資料三：

A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了審計計劃，部分內容摘錄如下：

（1）甲公司2020年度開始投資醫藥生物基金。A注冊會計師了解內控后認為該類投資活動相關內部控制無效，擬采用實質性方案測試相關財務報表項目。

（2）甲公司銀行賬戶交易金額異常，A注冊會計師計劃對甲公司銀行基本戶、余額較大的銀行賬戶進行核對。

（3）甲公司2020年廣告費存在低估風險，A注冊會計師擬采用貨幣單元抽樣方法選取樣本，對廣告費實施細節測試。

資料四：

A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了審計程序，部分內容摘錄如下：

（1）A注冊會計師了解和評價了甲公司內部審計的地位、客觀性、專業勝任能力以及內部審計采用的系統、規范化的方法后，擬利用甲公司內部審計部門對其子公司商譽減值的評估結果。

（2）A注冊會計師獲取了財務部編制的固定資產減值準備明細表，復核了該表中計算公式和數據的準確性以及相關假設的合理性，并進行了重新計算，測試期末固定資產減值準備的準確性。

（3）A注冊會計師根據銷售合同約定，在客戶收到貨物驗收合格并簽發收貨通知單后，甲公司確認收入。A注冊會計師在審計中檢查了銷售合同，確認了營業收入的發生認定不存在重大錯報。

（4）A注冊會計師除確認已經發生的應付賬款是否據實入賬外，針對已經償付的應付賬款，追查至銀行對賬單、銀行付款單據和其他原始憑證，檢查是否在資產負債表日前真實的償付了，確認應付賬款的完整性不存在錯報。

資料五：

A注冊會計師在審計工作底稿中記錄了重大事項的處理情況，部分內容摘錄如下：

（1）甲公司將2020年發生的辦公用固定資產維修費1000萬元計入制造費用，導致年末存貨余額及2020年度利潤均被高估，A注冊會計師認為該項錯報影響較小，未要求管理層作出更正。

（2）A注冊會計師發現出納員貪污現金1萬元，向甲公司管理層進行了通報。管理層追回出納員貪污的1萬元，并立即予以辭退。A注冊會計師對甲公司的處理實施了相關審計程序，結果滿意。

（3）針對甲公司2020年發生的召回事件，A注冊會計師認為甲公司對產品質量的控制存在值得關注的缺陷，與治理層進行了書面溝通。

要求：

（1）針對資料一第（1）至（5）項，結合資料二，假定不考慮其他條件，逐項指出資料一所列事項是否可能表明存在重大錯報風險。如果認為存在重大錯報風險，簡要說明理由，并說明該風險主要與哪些財務報表項目（僅限于營業收入、營業成本、應收票據、預付款項、短期借款、應付職工薪酬、開發支出、銷售費用、研發費用、預計負債、營業外支出）的哪些認定相關（不考慮稅務影響）。

（2）針對資料三第（1）至（3）項，假定不考慮其他條件，逐項指出資料三所列審計計劃是否恰當。如不恰當，簡要說明理由。

（3）針對資料四第（1）至（4）項，假定不考慮其他條件，逐項指出資料四所列審計程序是否恰當。如不恰當，簡要說明理由。

（4）針對資料五第（1）至（3）項，假定不考慮其他條件，逐項指出A注冊會計師的做法是否恰當。如不恰當，簡要說明理由。

考核點：風險評估、風險應對

針對要求（1）

事項（1）略

事項（2）

原因分析：2020年11月開始追加研發，財務數據顯示本年開發支出的金額是12000萬元，去年開發支出的金額是1000萬元；而研發費用本年與上年相當。開發支出中列示的是滿足資本化條件的研發支出，所以可能存在不滿足資本化條件的卻資本化了，而少記了研發費用。研發支出相關的會計處理：

借：研發支出—資本化支出

—費用化支出

貸：銀行存款等

年末，

借：管理費用

貸：研發支出—費用化支出

滿足資本化條件的支出期末在資產負債表中的“開發支出”項目列示。費用化支出期末在利潤表的“研發費用”項目列示。

事項（3）

原因分析：根據題干描述，甲公司承擔研發過程中的風險并享有研發成果，所以應當看成是甲公司的自主研發，此時就不應計入預付賬款，而是根據實際的發生額確認為研發支出，到年末的時候，滿足資本化條件的研發支出列示在“開發支出”項目中，而不滿足資本化條件的研發支出列示在利潤表中的“研發費用”項目中。

事項（4）

原因分析：根據資料一的描述，甲公司從年中開始要承擔銷售環節的運費，而資料二顯示本年運輸費不升反降，所以甲公司本年可能少記了運輸費用。

事項（5）

原因分析：預計負債確認條件：

1、過去的交易或事項形成的現實義務

2、該項義務的履行很可能導致經濟利益流出企業

3、該項義務的金額能夠可靠地計量

根據題干，由于廢水排放問題說明該事項已經發生了，所以滿足第1條，估計很可能賠償的金額為500萬元，所以滿足第2、3條。所以應當確認為預計負債。

針對要求（2）

事項（1）

原因分析：了解內控是必須的，了解內控后，預期控制好，實施控制測試，預期控制不好，不實施控制測試，直接實施實質性程序，本題中，了解內控了，了解后認為控制無效，也就是控制不好，直接實施了實質性程序，沒有問題。

事項（2）略

事項（3）

依據：貨幣單元抽樣的缺點主要包括：（1）貨幣單元抽樣不適用于測試總體的低估，因為賬面金額小但被嚴重低估的項目被選中的概率低，如果在貨幣單元抽樣中發現低估，注冊會計師在評價樣本時需要特別考慮；（2）對零余額或負余額的選取需要在設計時予以特別考慮，例如，如果準備對應收賬款進行抽樣，注冊會計師可能需要將貸方余額分離出去，作為一個單獨的總體，如果檢查零余額的項目對審計目標非常重要，注冊會計師需要單獨對其進行測試，因為零余額的項目在貨幣單元抽樣中不會被選取；（3）當發現錯報時，如果風險水平一定，貨幣單元抽樣在評價樣本時可能高估抽樣風險的影響，從而導致注冊會計師更可能拒絕一個可接受的總體賬面金額；（4）在貨幣單元抽樣中，注冊會計師通常需要逐個累計總體金額，以確定總體是否完整并與財務報表一致，不過如果相關會計數據以電子形式儲存，就不會額外增加大量的審計成本；（5）當預計總體錯報的金額增加時，貨幣單元抽樣所需的樣本規模也會增加，這種情況下，貨幣單元抽樣的樣本規模可能大于傳統變量抽樣所需的規模。教材P87。

原因分析：貨幣單元抽樣適用于高估，但是不適用于低估，因為貨幣單元抽樣是以1元為抽樣單元的，所以金額越大越容易被抽中，而低估、金額小的話，被抽中的概率就低，很可能發現不了。

針對要求（3）

事項（1）

依據：盡管內部審計工作的某些部分或利用內部審計人員提供直接協助，可能對注冊會計師的工作有所幫助，但注冊會計師必須對與財務報表審計有關的所有重大事項獨立作出職業判斷，而不應完全依賴內部審計工作。通常，審計過程中涉及的職業判斷，如重大錯報風險的評估、重要性水平的確定、樣本規模的確定、對會計政策和會計估計的評估等，均應當由注冊會計師負責執行。教材P332。

事項（2）

原因分析：打算依賴被審計單位提供的數據，首先應當要保證數據的準確性和完整性。準確性和完整性缺一不可。然后在此基礎上實施審計程序，顯然僅重新計算一下表格計算的準確性是完全不夠的，還要實施其他審計程序來佐證被審計單位計算的依據。所以本題的錯誤有兩處。

事項（3）

原因分析：依據客戶簽發的收貨通知單確認收入，所以要確認營業收入的發生認定，檢查的主要原始憑證應該是客戶簽發的收貨通知單，而不是銷售合同。

事項（4）略

針對要求（4）

事項（1）

原因分析：1000萬元大于財務報表整體的重要性500萬元，所以屬于重大的錯報，應當要求管理層更正。

事項（2）

原因分析：舞弊有一就有二，這次貪污了1萬元，可能之前貪污了很多，性質很嚴重，不能得過且過。

事項（3）

依據：書面溝通不必包括審計過程中的所有事項；對于審計準則要求的注冊會計師的獨立性，注冊會計師也應當以書面形式與治理層溝通。注冊會計師還應當以書面形式向治理層通報值得關注的內部控制缺陷。除上述事項外，對于其他事項，注冊會計師可以采取口頭或書面的方式溝通。書面溝通可能包括向治理層提供審計業務約定書。教材P320。

易錯易混點：應當書面溝通的事項只有兩個，第一個是注冊會計師的獨立性，第二個是值得關注的內部控制缺陷。

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