【教材例24-1】甲公司20×5年、20×6年分別以4 500 000元和1 100 000元的價格從股票市場購入A、B兩只以交易為目的的股票（假設不考慮購入股票發生的交易費用），市價一直高于購入成本。公司采用成本與市價孰低法對購入股票進行計量。公司從20×7年起對其以交易為目的購入的股票由成本與市價孰低改為公允價值計量，公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。假設所得稅稅率為25%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。公司發行普通股4 500萬股，未發行任何稀釋性潛在普通股。兩種方法計量的交易性金融資產賬面價值如表24-1所示。

兩種方法計量的交易性金融資產賬面價值

表24-1　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

根據上述資料，甲公司的會計處理如下：

1.計算改變交易性金融資產計量方法后的累積影響數（表24-2）

改變交易性金融資產計量方法后的累積影響數

表24-2　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

甲公司20×7年12月31日的比較財務報表列報前期最早期初為20×6年1月1日。

甲公司在20×5年年末按公允價值計量的賬面價值為
5 100 000元，按成本與市價孰低計量的賬面價值為4 500 000元，兩者的所得稅影響為150 000元，兩者差異的稅后凈影響額為450 000元，即為該公司追溯至20×6年期初由成本與市價孰低改為公允價值的累積影響數。

甲公司在20×6年年末按公允價值計量的賬面價值為
6 400 000元，按成本與市價孰低計量的賬面價值為5 600 000元，兩者的所得稅影響合計為200 000元，兩者差異的稅后凈影響額為600 000元，其中，450 000元是調整20×6年累積影響數，150 000元是調整20×6年當期金額。甲公司按照公允價值重新計量20×6年年末B股票賬面價值，其結果為公允價值變動收益少計了200 000元，所得稅費用少計了50 000元，凈利潤少計了150 000元。

2.編制有關項目的調整分錄：

（1）對20×5年有關事項的調整分錄：

①調整會計政策變更累積影響數：

借：交易性金融資產——公允價值變動　　　　　　600 000

　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　450 000

　　　遞延所得稅負債　　　　　　　　　　　　　　150 000

②調整利潤分配：

按照凈利潤的10%提取法定盈余公積，按照凈利潤5%提取任意盈余公積，共計提取盈余公積450 000×15%=67 500（元）。

借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　 67 500

　貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　 67 500

（2）對20×6年有關事項的調整分錄：

①調整交易性金融資產：

借：交易性金融資產——公允價值變動　　　　　　200 000

　貸：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　 150 000

　　　遞延所得稅負債　　　　　　　　　　　　　　　50 000

②調整利潤分配：

按照凈利潤的10%提取法定盈余公積，按照凈利潤的5%提取任意盈余公積，共計提取盈余公積150 000×15%=22 500（元）。

借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　　22 500

　貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　22 500

3.財務報表調整和重述（財務報表略）

甲公司在列報20×7年財務報表時，應調整20×7年資產負債表有關項目的年初余額、利潤表有關項目的上年金額及所有者權益變動表有關項目的上年金額和本年金額。

①資產負債表項目的調整：

調增以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產年初余額800 000元；調增遞延所得稅負債年初余額200 000元；調增盈余公積年初余額90 000元；調增未分配利潤年初余額510 000元。

②利潤表項目的調整：

調增公允價值變動收益上年金額200 000元；調增所得稅費用上年金額50 000元；調增凈利潤上年金額150 000元；調增基本每股收益上年金額0.0033元。

注：

調增基本每股收益上年金額

=調增凈利潤/公司流通在外普通股股數

=（150 000÷10 000）/4 500

=0.0033（元/股）

③所有者權益變動表項目的調整：

調增會計政策變更項目中盈余公積上年金額67 500元，未分配利潤上年金額382 500元，所有者權益合計上年金額

450 000元。

調增盈余公積上年金額22 500元，未分配利潤上年金額

127 500元，所有者權益合計上年金額150 000元。

調增盈余公積本年年初金額90 000元，未分配利潤本年年初金額510 000元，所有者權益合計本年年初金額600 000元。

所有者權益變動表（簡表）

20×7年度