【例7-17】（修改）

20×7年1月1日，甲公司支付600萬元取得乙公司100%的股權，投資當時乙公司可辨認凈資產的公允價值為500萬元，有商譽100萬元。20×7年1月1日至20×8年12月31日，乙公司的凈資產增加了75萬元，其中按購買日公允價值計算實現的凈利潤50萬元，持有的以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產（債務工具）的公允價值升值25萬元。

20×9年1月8日（注意：年初），甲公司轉讓乙公司60%的股權，收取現金480萬元存入銀行，轉讓后甲公司對乙公司的持股比例為40%，能對其施加重大影響。

20×9年1月8日，即甲公司喪失對乙公司的控制權日，乙公司剩余40%股權的公允價值為320萬元（合并報表時采用）。

假定甲、乙公司提取盈余公積的比例均為10%。假定乙公司未分配現金股利，并不考慮其他因素。

【答案】

（1）甲公司個別財務報表的處理

①確認部分股權處置收益

借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 4 800 000

　貸：長期股權投資　　　　 （6 000 000×60%）3 600 000

　　　投資收益　　　　　　　　　　　 （倒擠）1 200 000

②對剩余股權改按權益法核算：

首先：考慮有利差額或不利差額

剩余部分240萬元（600萬元×40%）在原投資時的可辨認凈資產的公允價值為500萬元，按份額40%計算為200萬元（500萬元×40%），視為商譽，不調整長期股權投資的賬面價值。

其次：原投資時點至處置當日之間：調整為權益法（剩余部分為40%）

借：長期股權投資——損益調整　　　　　　　　 200 000

　　　　　　　　　 【500 000（調整后的凈利潤）×40%】

　貸：盈余公積　　　　　　　20 000（500 000×40%×10%）

　　　利潤分配　　　　　　 180 000（500 000×40%×90%）

借：長期股權投資——其他綜合收益　　　　　　 100 000

　貸：其他綜合收益　　　　　　　100 000（250 000×40%）

經上述調整后，在個別財務報表中，剩余股權的賬面價值為270萬元（600×40%+20+10）。

（2）甲公司合并財務報表的處理

①在合并財務報表中（即母公司和子公司編制合并財務報表），對于剩余股權，應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。

②處置股權取得對價480萬元與剩余股權公允價值320萬元之和，減去按原持股比例（100%）計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額和商譽之和

=（480+320）-[（500（可辯認）+50（如有，應扣除宣告或發放的現金股利）+25（其他綜合收益）]×100%（注意持股比例）-100（商譽，無須乘以持股比例）=125（萬元） 

計入喪失控制權當期的投資收益。

③與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益[25萬元×100%（注意：原持股比例）]、其他權益變動（即原資本公積——其他資本公積），應當在喪失控制權時轉作當期的投資收益（或留存收益）。

綜合②和③

合并財務報表中應確認的投資收益=125+25=150（萬元）

①對剩余股權（40%）按喪失控制權日的公允價值重新計量的調整

借：長期股權投資　　　　　　　　3 200 000（公允價值）

　貸：長期股權投資　　　　　　2 700 000（個別財務報表）

　　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000

②對個別財務報表中的部分處置收益的歸屬期間進行調整

借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 300 000

　貸：盈余公積　　　　　　　30 000（500 000×60%×10%）

　　　未分配利潤　　　　　 270 000（500 000×60%×90%）

③轉出與剩余股權相對應的原計入權益的其他綜合收益10萬元，重分類轉入投資收益：

可以理解為：

先確認出售的60%的部分

借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 150 000

　　　　　　　　　（250 000×60%）（代替長期股權投資）

　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 150 000

再全部轉入投資收益

借：其他綜合收益　　　　　　 250 000（250 000×100%）

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 250 000

綜合上述兩個分錄

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000