注冊會計師

東奧權威解讀系列15：稅法之土地增值稅

分享： 2014-8-22 15:04:27東奧會計在線字體：大小

　　【東奧小編】2014年注冊會計師考試8月即將進入注會準考證打印階段(點擊查閱2014注冊會計師準考證打印時間和打印入口)，與此同時，注會基礎備考階段也接近尾聲，進入緊張的2014注會沖刺備考階段。

　　為提高考生們的備考效率，小編為考生們整理了東奧論壇學神——信仰童鞋總結的重要考點精華，這些內容總結性強，非常有利于考生記憶，是沖刺階段的絕佳備考資料，今天的內容是2014注會《稅法》之土地增值稅：

稅法之土地增值稅

　　注會稅法的土地增值稅法內容不僅在選擇題中容易出現與契稅相結合的多選題，而且還容易單獨出現計算題，除了三大流轉稅(增消營)和兩個所得稅(企個)外，最容易出現計算題的就是土地增值稅了。為了使計算正確，第一步就是要判斷是否征稅，其次才是稅前扣除問題，最后是計算增值額(需要記住稅率)。以下分別總結本章的重要考點。

　　一、【有償國有】 我國土地政策的特殊性決定了我們在學習本章內容時要區分一些重要概念，比如集體土地要變為國有土地時才可以談轉讓問題。“轉讓”(在二級市場)和“出讓”(一級市場)又是不同的概念，出讓是不征土地增值稅的。

　　二、【征稅范圍】應征、不征、免征內容具體整理(必須掌握，仍對照“有償”和“國有”、“轉讓”這幾個關鍵詞)

　　1.屬于土地增值稅的征稅范圍的情況(應征)

　　(1)出售國有土地使用權

　　(2)取得土地使用權后進行房屋開發建造然后出售的

　　(3)存量房地產買賣

　　(4)抵押期滿以房地產抵債(發生權屬轉讓)

　　(5)單位之間交換房地產(有實物形態收入)

　　(6)投資方或接受方屬于房地產開發企業的房地產投資

　　(7)投資聯營后將投入的房地產再轉讓的

　　(8)合作建房建成后轉讓的

　　2.不屬于土地增值稅的征稅范圍的情況(不征)

　　(1)房地產繼承(無收入)

　　(2)房地產贈與(對象有限定，無收入)

　　(3)房地產出租(權屬未變)

　　(4)房地產抵押期內(權屬未變)

　　(5)房地產的代建房行為(權屬未變)

　　(6)房地產評估增值

　　3.免征土地增值稅的情況(免征或暫免征收)

　　(1)個人之間互換自有居住用房地產

　　(2)合作建房建成后按比例分房自用

　　(3)與房地產商無關的投資聯營，將房地產轉讓到被投資企業

　　(4)企業兼并，被兼并企業將房地產轉讓到兼并企業中

　　(5)國家依法征用收回的房地產

　　(6)建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的

　　(7)企事業單位、社會團體及其他組織轉讓舊房作為公租房房源，增值額未超過扣除項目金額20%的

　　(8)居民個人轉讓住房

　　三、【有償、轉讓、國有之含義】理解上述征稅范圍要掌握核心關鍵詞：“有償”即取得收入、“轉讓”即權屬發生改變、“國有”(不解釋，不是國有的話，轉讓是非法的。)。另外特別指出：我國土地使用權可以轉讓，土地所有權是不能轉讓的。

　　四、關于稅率

　　土地增值稅的稅率是需要記憶的，盡管偶爾在有些考試或許會給出，但出題人不給出該稅率是十分正常的。總之，記住這個稅率沒有壞處。

　　表格(唯一的四級超率累進稅率)

土地增值稅稅率表

檔次	級距	稅率	速算扣除系數	稅額計算公式	說明
1	增值額未超過扣除項目金額50%的部分	30%	0	增值額30%	扣除項目指取得土地使用權所支付的金額；開發土地的成本、費用；新建房及配套設施的成本、費用或舊房及建筑物的評估價格；與轉讓房地產有關的稅金；財政部規定的其他扣除項目。
2	增值額超過扣除項目金額50%，未超過的部分	40%	5%	增值額 40%-扣除項目金額5%
3	增值額超過扣除項目金額，未超過200%的部分	50%	15%	增值額50%-扣除項目金額15%
4	增值額超過扣除項目金額200%的部分	60%	35%	增值額60%-扣除項目金額35%

　　注：累進依據為相對數，具體來說，是增值額和扣除項目金額之間的比率。

　　五、【應稅收入】轉讓房地產取得的應稅收入包括貨幣收入、實物收入和其他收入。

　　六、扣除項目(計算題出題點)

　　(一)取得土地使用權所支付的金額(適用新建房轉讓和存量房地產轉讓)

　　包括地價款(土地出讓金或者實際支付的地價款)和取得土地使用權時按照國家統一規定繳納的有關費用。

　　(二)房地產開發成本(適用新建房轉讓)

　　包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用等。

　　(三)房地產開發費用(適用新建房轉讓)

　　1.納稅人能夠按轉讓房地產項目分攤利息支出并能夠提供金融機構貸款證明的：

　　允許扣除的開發費用=利息+(取得使用權支付的金額+開發成本)*5%以內。

　　2.納稅人不能按轉讓房地產項目分攤利息支出或不能提供金融機構貸款證明的(全部使用自有資金沒有利息支出時按此處理)：

　　允許扣除的開發費用=(取得使用權支付的金額+開發成本)*10%以內。

　　3.納稅人既向金融機構借款，又有其他借款的，其費用扣除不可以同時使用以上兩種方法。

　　(四)與轉讓房地產有關的稅金(適用新建房轉讓和存量房地產轉讓)

　　1.房地產開發企業涉及的具體稅金有：營業稅以及由此產生的城建稅、教育費附加和地方教育附加。計算時注意營業稅按照全額納稅(稅率5%)、城建稅根據城市、建制鎮的不同稅率會不同。

　　2.非房地產開發企業涉及的具體稅金：比房地產開發企業多了個印花稅，稅率按“產權轉移書據”0.05%(即萬分之五)。由于房地產開發企業的印花稅已經計入管理費用，所以不再單獨計算扣除。

　　另注意：營業稅稅率仍為5%，但計稅依據分為兩種情況

　　(1)按余額計稅，即轉讓其購置或者抵債所得的房地產，由轉讓收入減除購置原價或抵債作價作為計稅依據。

　　(2)按全額計稅，轉讓其他方式取得的房地產的，按照全額計稅。

　　(五)其他扣除(適用房地產開發企業的新建房轉讓)

　　從事房地產開發的納稅人加計扣除=(取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本)*20%。

　　注意：1.取得土地使用權后未經開發就轉讓的，不得加計扣除;

　　2.非房地產開發企業不得加計扣除。

　　(六)舊房及建筑物的評估價格

　　納稅人轉讓舊房和建筑物：

　　1.首先考慮評估價格(用重置成本價乘以成新度折扣率);

　　2.不能取得評估價格但可以取得購房發票的，可按照發票所載金額并從購買年度起至轉讓年度止每年加計5%計算扣除;

　　3.沒有評估價格也沒有購房發票的，可以核定征收。

　　注意：

　　1.發生的契稅可以提供完稅憑證的，準予作為稅金扣除，但不可作為加計5%之基數。(這一點在計算題時必須注意!)

　　2.正常應該發生的評估費可以作為計算土地增值稅的扣除金額。

　　3.對未支付地價款或者不能提供支付地價款之憑據的，不允許扣除取得土地使用權時所支付的金額。(無憑無據則不可扣除)

　　七、【簡要總結】

　　(一)新建房轉讓可扣除項目包括：取得土地使用權所支付的金額、房地產開發成本、開發費用、稅金。如其本身為房地產開發企業，還有加計扣除20%

　　(二)存量房地產轉讓可扣除項目包括取得土地使用權所支付的金額、稅金、舊房及建筑物的評估價格。(沒有建房，當然沒有開發成本和開發費用，這些不用硬背，理解了自然就懂了。)

　　(三)無論是否為房地產開發企業，也無論是轉讓新建房還是轉讓存量房，哪怕是單純轉讓未開發之土地，可扣除項目中一定有取得土地使用權所支付的金額和稅金，不同的只是稅金包括的具體項目會有所不同。(比如其中的印花稅)

　　八、【增值額之確定】通過轉讓收入減除扣除項目可得出增值額，稅率的選擇取決于增值額與扣除項目金額之比率，參見前述土地增值稅稅率表(含計算公式)，我們要學會套用公式計算應納稅額。

　　九、【何時使用評估價格】

　　(一)瞞報時;

　　(二)扣除項目金額不實時;

　　(三)轉讓之成交價格低于評估價格又無正當理由時。

　　十、【特別提醒】房地產評估價格不是由稅務機關進行評估，而是由政府批準設立的房地產評估機構根據相同地段、同類房地產進行綜合評定。上述何時使用評估價格，其中第(二)項是涉及扣除項目金額不實，另外兩項都是涉及轉讓收入不對。不必硬背，根據計算土地增值稅的公式來理解即可，總之，稅法上的原則就是：讓國家吃虧可不行噢。

　　十一、【應納稅額之計算】應納稅額=增值額*稅率-扣除項目金額*速算扣除數。再次強調，稅率最好是記住，如果出題人不給你這個表，咱也是沒辦法的。具體計算可參見劉穎老師輕1上的例題29和例題30。很典型的習題，其中第29題十分傳統，沒什么可說的，例題30可以認真看看。計算這類題都是先看是不是房地產開發企業，再看是新建房還是轉讓存量房，按步驟進行。

　　十二、清算問題(針對房地產開發企業)

　　(一)納稅人應進行清算的三種情形：

　　1.房地產開發項目全部竣工、完成銷售的;

　　2.整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的;

　　3.直接轉讓土地使用權的。

　　(二)主管稅務機關可要求納稅進行清算的三種情形：

　　1.取得許可證滿三年仍為銷售完畢的;

　　2.納稅人申請注銷稅務登記但未辦理清算手續的;

　　3.已竣工驗收的項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上。或該比例雖未達85%，但剩余的可售建筑面積已經出租或者自用的。

　　其余有關清算的各項內容可參見東奧稅法輕1第208頁劉穎老師的總結，這里不再一一列舉。

　　十三、稅收優惠相關

　　(一)建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征。如超過20%，就其全部增值額按規定計稅。(常考點，記住：不是只就超出部分征，而是就全部增值額征)