備考時在理解的基礎之上要加以對知識點的記憶，才能在答題時有條不紊、井然有序。東奧會計在線為考生們整理了2023年注會審計重要考點講解，一起來看看吧！

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【知識點】應對評估的由于舞弊導致的重大錯報風險

【所屬章節】

第十三章：對舞弊和法律法規的考慮

第一節：財務報表審計中與舞弊相關的責任

應對評估的由于舞弊導致的重大錯報風險

（一）總體應對措施

針對評估的由于舞弊導致的財務報表層次重大錯報風險，注冊會計師確定的總體應對措施，如圖13-7所示。

（二）針對評估的由于舞弊導致的認定層次重大錯報風險實施的審計程序

（1）改變擬實施審計程序的性質，以獲取更可靠、相關的審計證據，或獲取額外的佐證信息。

（2）調整實施審計程序的時間安排。例如，在期末或接近期末實施實質性程序，以更好地應對由于舞弊導致的重大錯報風險。

（3）調整實施審計程序的范圍，以應對評估的由于舞弊導致的重大錯報風險。

具體應對措施—由于編制虛假財務報告導致的錯報

（三）針對舞弊易發高發領域的重點應對措施（教材新增）

1.貨幣資金相關舞弊風險應對措施

（1）針對虛構貨幣資金相關舞弊風險

①嚴格實施銀行函證程序，保持對函證全過程的控制，恰當評價回函可靠性，深入調查不符事項或函證程序中發現的異常情況；

②關注貨幣資金的真實性和巨額貨幣資金余額以及大額定期存單的合理性；

③了解企業開立銀行賬戶的數量及分布，是否與企業實際經營需要相匹配且具有合理性，檢查銀行賬戶的完整性和銀行對賬單的真實性；

④分析利息收入和財務費用的合理性，關注存款規模與利息收入是否匹配，是否存在“存貸雙高”現象；

⑤關注是否存在大額境外資金，是否存在缺少具體業務支持或與交易金額不相匹配的大額資金或匯票往來等異常情況

（2）針對大股東侵占貨幣資金相關舞弊風險

①識別企業銀行對賬單中與實際控制人、控股股東或高級管理人員的大額資金往來交易，關注是否存在異常的大額資金流動，關注資金往來是否以真實、合理的交易為基礎，關注利用無商業實質的購銷業務進行資金占用的情況

②分析企業的交易信息，識別交易異常的疑似關聯方，檢查企業銀行對賬單中與疑似關聯方的大額資金往來交易，關注資金或商業匯票往來是否以真實、合理的交易為基礎；

③關注期后貨幣資金重要賬戶的劃轉情況以及資金受限情況；

④通過公開信息等可獲取的信息渠道了解實際控制人、控股股東財務狀況，關注其是否存在資金緊張或長期占用企業資金等情況，檢查大股東有無高比例股權質押的情況。

（3）針對虛構現金交易相關舞弊風險

①結合企業所在行業的特征恰當評價現金交易的合理性，檢查相關內部控制是否健全、運行是否有效，是否保留了充分的資料和證據；

②計算月現金銷售收款、現金采購付款的占比，關注現金收、付款比例是否與企業業務性質相匹配，識別現金收、付款比例是否存在異常波動，并追查波動原因；

③了解現金交易對方的情況，關注使用現金結算的合理性和交易的真實性；

④檢查大額現金收支，追蹤來源和去向，核對至交易的原始單據，關注收付款方、收付款金額與合同、訂單、出入庫單相關信息是否一致；

⑤檢查交易對象的相關外部證據，驗證其交易真實性；

⑥檢查是否存在洗錢等違法違規行為。

2.存貨相關舞弊風險應對措施

（1）針對虛構存貨相關舞弊風險

①根據存貨的特點、盤存制度和存貨內部控制，設計和執行存貨監盤程序；

②關注是否存在金額較大且占比較高、庫齡較長、周轉率低于同行業可比公司等情形的存貨，分析評價其合理性；

③嚴格執行分析性程序，檢查存貨結構波動情況，分析其與收入結構變動的匹配性，評價產成品存貨與收入、成本之間變動的匹配性；

④對異地存放或由第三方保管或控制的存貨，嚴格執行函證或異地監盤等程序。

（2）針對賬外存貨相關舞弊風險

①在其他資產審計中，關注是否有轉移資產形成賬外存貨的情況；

②關注存貨盤虧、報廢的內部控制程序，關注是否有異常大額存貨盤虧、報廢的情況；

③存貨監盤中，關注存貨的所有權及完整性；

④關注是否存在通過多結轉成本、多報耗用數量、少報產成品入庫等方式，形成賬外存貨。

3.在建工程和購置資產相關舞弊風險應對措施

（1）針對利用在建工程掩蓋舞弊的風險

①檢查是否存在與企業整體生產經營規劃不符或與預算不符的異常在建工程項目；

②檢查是否存在非正常停工或長期未完工的工程項目，關注有無通過虛構在建工程項目或虛增在建工程成本進行舞弊的情形。

（2）通過購置固定資產實施舞弊的風險

①復核購置固定資產的理由及其合理性；

②檢查購置固定資產相關的采購合同、采購發票等，判斷固定資產計價的準確性，關注是否存在混淆費用和成本屬性來操縱利潤的情形；

③復核已入賬固定資產的驗收情況，觀察固定資產是否確實存在并了解其使用情況。

4.資產減值相關舞弊風險應對措施

（1）通過不恰當計提減值準備人為調整資產賬面價值的舞弊風險

①對于存在減值跡象的資產，復核企業資產減值的測試過程和結果，評價管理層作出的與資產減值相關的重大判斷和估計，必要時利用專家工作。

②對于持續存在減值跡象的資產，關注一次性大額計提減值的合理性，以及是否存在以前年度未予充分計提減值的情況。

（2）通過不恰當計提壞賬準備人為調整利潤的舞弊風險

①復核企業對應收賬款進行信用風險評估的相關考慮和客觀證據，評價是否恰當識別各項應收賬款的信用風險特征；

②評價應收賬款賬齡與預期信用損失計算的合理性，復核計提壞賬準備的準確性，檢查計提方法是否按照壞賬政策執行；

③檢查應收賬款的期后回款情況，關注是否存在通過虛構回款沖減往來款等情形，評價應收賬款壞賬準備計提的合理性。

5.收入相關舞弊風險應對措施

（1）針對收入確認存在的舞弊風險因素

①客觀評價企業哪些類型的收入或收入認定可能存在重大舞弊風險；

②嚴格核查收入的交易背景，關注是否存在復雜的收入安排，收入確認是否取決于較高層次的管理層判斷等；

③詳細查閱是否存在股權激勵等可能構成舞弊動機的事項；

④關注企業管理層變更后，收入確認政策是否發生重大變化。

（2）虛增或隱瞞收入的舞弊風險

①嚴格執行針對收入的分析程序，關注報告期毛利率明顯偏高或毛利率波動較大、經營活動現金流量與收入不匹配等情況。

②借助數據分析工具，加強對收入財務數據與業務運營數據的多維度分析，有效識別異常情況。

③檢查交易合同，并綜合運用函證、走訪、實地調查等方法，關注商業背景的真實性、資金資產交易的真實性、銷售模式的合理性和交易價格的公允性等，識別是否存在虛構交易或進行顯失公允的交易等情況，必要時，延伸驗證相關交易的真實性。

④將業務系統和財務系統納入信息技術一般控制和信息處理控制進行評價和測試，關注有無異常設定的超級用戶等情況。

⑤分析收入確認政策的合規性，關注是否存在不恰當地以總額法代替凈額法核算等情形。

（3）提前或延遲確認收入舞弊風險

①嚴格實施收入截止測試，關注收入是否被計入恰當的期間。

②檢查臨近期末執行的重要銷售合同，關注是否存在異常的定價、結算、發貨、退貨、換貨或驗收條款，關注期后是否存在退貨以及改變或撤銷合同條款的情況。

③復核重要合同的重要條款，關注是否存在通過高估履約進度，或將單項履約義務的銷售交易拆分為多項履約義務實現提前確認收入以及通過將多項履約義務合并為單項履約義務延遲確認收入的情況。

6.境外業務相關舞弊風險應對措施

（1）針對虛構境外經營相關舞弊風險

①結合境外業務所在國家或地區的經濟環境和企業自身發展情況，評價境外經營的合理性。

②檢查境外業務供應鏈、交易流程、相關內部控制和財務報告編制流程，關注境外經營的真實性。

③充分了解企業內外部風險因素，關注企業面臨業績壓力、存在扭虧為盈等重大變化下管理層的舞弊風險，評價是否存在可能導致對其持續經營能力產生重大疑慮的情況，重點關注企業境外經營所在地是否存在影響持續經營的事項。

（2）針對虛構境外收入相關舞弊風險

①分析境外銷售毛利率是否存在異常，相同或類似產品是否存在境外銷售價格明顯高于境內、境外銷售毛利率明顯高于境內等情形。

②核查企業海關出口數據、出口退稅金額、境外客戶應收賬款函證情況、物流運輸記錄、發貨驗收單據、出口信用保險數據等，評估其是否與境外銷售收入相匹配。

③檢查企業匯兌損益的計算是否準確，是否與現有銷售收入相匹配。

④關注境外業務的結算方式，銷售回款是否來自簽訂業務合同的往來客戶，對存在第三方代收貨款情形的，關注是否與第三方回款的支付方存在關聯關系或其他利益安排，充分評估第三方回款的必要性和商業合理性。

（3）針對利用境外業務虛增虛構資產舞弊風險

①對于儲存在境外銀行的貨幣資金，執行銀行函證程序，關注是否存在被凍結的貨幣資金，是否存在大額境外資金，以及缺少具體業務支持或與交易金額不相匹配的大額資金或匯票往來等異常情況。

②對于源自境外客戶的應收款項，考慮相關公司的信用風險、當前狀況及未來經濟情況的預測，評估管理層計提的預期信用減值損失是否恰當，檢查是否存在大額應收款項減值或核銷等情況。

③對于已通過海運或空運等方式發貨但尚未到達海外客戶的存貨，向貨運公司函證以驗證存貨的數量和金額，關注相關交易的真實性。

④關注稅收繳納等特殊領域，考慮利用專家工作，并充分評估專家的勝任能力、專業素質、客觀性和工作結果。

7.企業合并相關舞弊風險應對措施

（1）針對操縱合并范圍實施舞弊的風險

①檢查控制的判斷依據，充分關注與被投資企業相關安排的設計目的與意圖，綜合考慮有關合同、協議等約定的相關主體財務和經營決策、決策人員權力限制，利潤分享或損失承擔機制等因素，判斷是否對被投資企業具有控制，并據此確定合并財務報表的合并范圍是否恰當。

②評估未納入合并范圍的子公司可能對財務會計報告整體產生的影響，關注有無人為調整合并范圍的情形。

（2）針對濫用企業合并實施舞弊的風險

①關注企業合并的商業實質，是否與合并方的發展戰略協同，特別是涉及復雜的交易、付款安排，相關的會計處理是否符合實質重于形式原則。

②檢查被合并企業的業績真實性、財務數據合理性，是否存在通過虛增收入達到高溢價并購以及并購業績承諾精準達標的情況。

③關注被合并企業的內部控制情況，是否存在隱性關聯方交易、違規為關聯方擔保、大股東違規占用資金等問題。

8.商譽相關舞弊風險應對措施

（1）針對確認高額商譽相關舞弊風險

①分析企業合并對價合理性、商譽金額的合理性、企業合并過程中專家意見的合理性。

②復核企業合并中合并成本計量的準確性，判斷是否存在應計入合并成本中的或有對價。

③檢查企業是否以購買日公允價值重新確認和計量被購買方所有可辨認資產和負債（包括被購買方擁有但未在個別財務報表中確認的資產和負債），是否因未能恰當識別和確認被購買方的可辨認資產（尤其是無形資產）和負債而形成高額商譽。

（2）針對商譽未被恰當分攤至相關資產組或資產組組合的舞弊風險

①評價管理層商譽分攤方法的恰當性，判斷是否存在為了避免計提商譽減值準備而擴大分攤商譽資產組或資產組組合的范圍，將商譽分攤至可收回金額較高但與商譽不相關的資產組的情況。

②檢查購買日后相關資產組或資產組組合發生了重組、處置等變化，或某些資產組已經與商譽不再相關時，是否對商譽進行重新分攤。

③檢查是否存在人為安排合并范圍內子公司間的交易，以提高資產組的相關收入或盈利的情形。

（3）針對商譽減值測試過程的相關舞弊風險

①評價與管理層進行商譽減值測試相關的內部控制設計和運行的有效性。

②復核管理層商譽減值測試方法的合理性及一致性，評價管理層在減值測試中采用的關鍵假設的合理性并核實與上年關鍵假設的變化，關注盈利預測所使用基礎數據和參數的相關性、準確性及完整性。

③評價商譽減值測試所涉及專家的勝任能力、專業素質和客觀性，判斷專家工作結果的恰當性，尤其要關注利用評估機構出具評估報告的情形。

（4）針對商譽減值確認相關舞弊風險

①復核企業以前年度商譽減值計提情況，有無以前年度未計提或少計提而在本年度大幅計提商譽減值的情形，檢查其理由和依據。

②關注企業是否存在與商譽有關的業績承諾并分析其達標情況，關注是否存在精準達標或未達標，但未充分計提商譽減值的情況。

③檢查商譽減值測試所依據的信息與管理層年度展望等相關信息的一致性判斷專家工作結果的恰當性，尤其要關注利用評估機構出具評估報告的情形。

9.金融工具相關舞弊風險應對措施

（1）針對金融工具分類和計量相關舞弊風險

①檢查金融工具分類的恰當性，關注債務工具和權益工具的區分不當、混淆業務模式與管理層投資時的主觀意圖、金融工具分類隨意調整、復合金融工具或混合金融工具的拆分錯誤等情形。

②檢查金融工具計價的準確性，關注因企業自身信用風險變化導致的金融負債公允價值變動的會計處理方式是否恰當，復核攤余成本計算的結果，并對公允價值計量的金融工具檢查其報告期末公允價值數據來源或測試其估值模型。

（2）針對金融工具終止確認相關舞弊風險

①關注金融資產終止確認是否滿足合同權利終止或滿足規定的轉移，關注交易對手方的履約能力、交易條件、是否存在關聯方關系等，分析其商業合理性，關注有無人為安排交易以滿足某些監管要求或合同義務等情形。

②關注金融負債現時義務是否解除、終止確認的時點是否恰當，是否存在以承擔新金融負債的方式替換原金融負債，人為提前或者不當終止確認金融負債虛增利潤。

（3）針對利用復雜金融產品實施舞弊的風險

①了解金融產品和服務的業務模式和盈利方式，是否符合企業會計準則和監管規范要求，特別關注混合金融工具會計處理的恰當性。

②關注是否存在“資金池”、剛性兌付、違規承諾收益或其他利用多層嵌套、通道業務等方式將表內信用風險表外化的跡象。

③關注保理業務的商業實質，對相關的應收賬款本身的真實性、可收回性進行分析，分析保理業務涉及的應收賬款是否存在虛構交易或空轉貿易情形。

10.濫用會計政策和會計估計相關舞弊風險應對措施

（1）針對濫用會計政策和會計估計變更實施舞弊的風險

①結合企業經營狀況，充分了解變更會計政策和會計估計的意圖及其合理性。

②評價會計政策和會計估計變更前后經營成果發生的重大變化，檢查是否存在通過會計政策和會計估計變更實現扭虧為盈，是否存在濫用會計政策和會計估計變更調節資產和利潤等情況。

（2）針對混淆會計政策變更、會計估計變更和前期差錯更正實施舞弊的風險

關注是否正確劃分會計政策變更、會計估計變更和前期差錯更正，是否如實反映相關的交易和事項，并進行相應會計處理和披露。特別是重要項目的會計政策、重大和異常交易的會計處理方法、在新領域和缺乏權威性標準或共識的領域采用重要會計政策產生的影響、會計政策的變更等，以及其對財務會計報告反映的信息質量的影響。

11.關聯方相關舞弊風險應對措施

（1）針對通過未識別出或未披露的關聯方實施舞弊的風險

①保持職業懷疑態度，關注交易金額重大、交易發生頻次較少且交易時間集中、交易條件與其他對手方明顯不同、交易規模和性質與對方的能力明顯不匹配，以及其他不具有合理商業理由的交易，關注是否存在關聯交易非關聯化。

②針對不具有合理商業理由的交易采取進一步審計程序，通過背景調查、交易信息分析等方法，評估對手方與企業的關系，識別將原關聯方非關聯化行為的動機及后續交易的真實性、公允性，以及是否存在通過相關交易增加利潤的可能。

（2）針對通過關聯方實施舞弊的風險

①加強關聯交易舞弊風險的評估與控制，關注是否存在通過以顯失公允的交易條款與關聯方進行交易、與關聯方或特定第三方串通舞弊進行虛假交易或侵占被審計單位資產、實際控制人或控股股東通過凌駕于被審計單位內部控制之上侵占被審計單位資產等方式影響關聯交易真實性、價格公允性，從而粉飾財務會計報告或進行利益輸送的舞弊行為。

②關注交易商業安排的合理性、資金資產交易的真實性、銷售模式的合理性和公允性、關聯交易金額上限的合規性等內部控制流程和控制措施的有效性。

（四）針對管理層凌駕于控制之上的風險實施的程序（教材修改）

1.管理層凌駕于控制之上實施舞弊的手段

（1）作出虛假會計分錄，特別是在臨近會計期末時，從而操縱經營成果或實現其他目的；

（2）不恰當地調整對賬戶余額作出估計時使用的假設和判斷；

（3）在財務報表中漏記、提前或推遲確認報告期內發生的事項和交易；

（4）遺漏、掩蓋或歪曲適用的財務報告編制基礎要求的披露或為實現公允反映所需的披露；

（5）隱瞞可能影響財務報表金額的事實；

（6）構造復雜交易，以歪曲財務狀況或經營成果；

（7）篡改與重大和異常交易相關的記錄和條款。

2.應對管理層凌駕于控制之上的風險的審計程序

（1）測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調整是否適當（1/3，后續展開）。

（2）復核會計估計是否存在偏向，并評價產生這種偏向的環境是否表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險（2/3，后續展開）。

（3）對于超出被審計單位正常經營過程的重大交易，或基于對被審計單位及其環境等方面情況的了解以及在審計過程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評價其商業理由（或缺乏商業理由）是否表明被審計單位從事交易的目的是為了對財務信息作出虛假報告或掩蓋侵占資產的行為（3/3，后續展開）。

3.測試會計分錄及其他調整（1/3，后續展開）

（1）測試日常會計核算過程中的會計分錄以及其他調整。

（2）確定測試方法時，可以考慮的相關因素。

（1）測試日常會計核算過程中的會計分錄以及其他調整

在設計和實施審計程序，以測試日常會計核算過程中作出的會計分錄以及編制財務報表過程中作出的其他調整是否適當時，注冊會計師應當：

a.向參與財務報告過程的人員詢問與處理會計分錄和其他調整相關的不恰當或異常的活動；

b.選擇在報告期末作出的會計分錄和其他調整；

c.考慮是否有必要測試整個會計期間的會計分錄和其他調整。

（2）確定測試方法時，可以考慮的相關因素

①對由于舞弊導致的重大錯報風險的評估。

注冊會計師識別出的舞弊風險因素和在評估由于舞弊導致的重大錯報風險過程中獲取的其他信息，可能有助于注冊會計師識別需要測試的特定類別的會計分錄和其他調整。

②對會計分錄和其他調整已實施的控制。

在注冊會計師已經測試了這些控制運行有效性的前提下，針對會計分錄和其他調整的編制和過賬所實施的有效控制，可以縮小所需實施的實質性程序的范圍。

③被審計單位的財務報告過程以及所能獲取的證據的性質。

在很多被審計單位，會計分錄和其他調整的處理過程可能同時涉及人工和自動化的程序和控制。當信息技術應用于財務報告過程時，會計分錄和其他調整可能僅以電子形式存在。

④虛假會計分錄或其他調整的特征。

a.分錄記錄到不相關、異常或很少使用的賬戶。

b.分錄由平時不負責作出會計分錄的人員作出。

c.分錄在期末或結賬過程中編制，且沒有或只有很少的解釋或描述。

d.分錄在編制財務報表之前或編制過程中編制且沒有賬戶編號。

e.分錄金額為約整數或尾數一致。

⑤賬戶的性質和復雜程度。

不恰當的會計分錄或其他調整可能體現在以下賬戶中：

a.包含復雜或性質異常的交易的賬戶

b.包含重大估計及期末調整的賬戶

c.過去易于發生錯報的賬戶

d.未及時調節的賬戶，或含有尚未調節差異的賬戶

e.包含集團內部不同公司間交易的賬戶

f.其他雖不具備上述特征但與已識別的由于舞弊導致的重大錯報風險相關的賬戶

在審計擁有多個經營地點或組成部分的被審計單位時，注冊會計師需考慮從不同的地點選取會計分錄進行測試。

⑥在常規業務流程之外處理的會計分錄或其他調整征。

針對非標準分錄實施的控制的水平與針對為記錄日常交易（如每月的銷售、采購及現金支出）所編制的分錄實施的控制的水平可能不同。

4.復核會計估計（2/3，后續展開）

在編制財務報表的過程中，管理層需要作出影響重大會計估計的一系列判斷或假設，并對這些估計的合理性進行持續地監督。管理層通常通過故意作出不當會計估計來編制虛假財務報告。在復核會計估計是否存在偏向時，注冊會計師應當：

①評價管理層在作出會計估計時所作的判斷和決策是否反映出管理層的某種偏向（即使判斷和決策單獨看起來是合理的），從而可能表明存在由于舞弊導致的重大錯報風險。如果存在偏向，注冊會計師應當從整體上重新評價會計估計。

②追溯復核與以前年度財務報表反映的重大會計估計相關的管理層判斷和假設。

5.評價重大交易的商業理由（3/3，后續展開）

以下跡象可能表明被審計單位從事超出其正常經營過程的重大交易，或雖然未超出其正常經營過程，但顯得異常的重大交易：

①交易的形式顯得過于復雜（例如交易涉及集團內部多個實體，或涉及多個非關聯的第三方）；

②管理層未與治理層就此類交易的性質和會計處理進行過討論，且缺乏充分的記錄；

③管理層更強調采用某種特定的會計處理的需要，而不是交易的經濟實質；

④對于涉及不納入合并范圍的關聯方（包括特殊目的實體）的交易，治理層未進行適當的審核與批準；

⑤交易涉及以往未識別出的關聯方，或涉及在沒有被審計單位幫助的情況下不具備物質基礎或財務能力完成交易的第三方。

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本文知識點內容根據東奧名師劉圣妮老師《輕一高效基礎班》講義整理，劉圣妮老師主編的《輕松過關?一》與課程內容同步，以下為《輕一》試讀內容，點擊圖片試讀更多！

為學從切實處下手，自不落空。希望以上的2023年注會審計重要考點講解能夠幫助大家輕松學審計，預祝大家順利通過2023年注冊會計師考試！

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