雖然我們無法改變人生，但是可以通過努力讓生活變得更加有意義，不虛度光陰，努力過好每一天。東奧小編整理了注冊會計師稅法第二章重要考點詳解，感興趣的小伙伴一起來看。

【重要考點詳解】一般計稅方法應納稅額的計算

基本公式：

當期應納稅額=當期銷項稅額-當其進項稅額

=當期銷售額（不含增值稅）×適用稅率-當期進項稅額

一、銷項稅額的計算（★★★）

納稅人發生應稅銷售行為時，按照銷售額與規定的稅率計算并向購買方收取的增值稅稅額，為銷項稅額。

具體計算公式如下：

銷項稅額=銷售額×稅率

【解釋】銷項稅額是納稅人按規定自行計算出來的，計算依據是不含增值稅的銷售額。

價格構成公式：價格=成本+利潤+稅金（價內稅）

價內稅：稅金是價格的組成部分，如消費稅、資源稅等。

價外稅：稅金不屬于價格組成部分，如增值稅。

在具體運算時，銷售額可分為四類：

一般銷售方式下的銷售額；

特殊銷售方式下的銷售額；

按差額確定銷售額；

視同銷售的銷售額。

另外，在確定銷售額時，還要注意含稅銷售額的換算。

銷售額的類別及適用情況

（一）銷售額的具體內容

銷售額包括向購買方收取的全部價款和價外費用。與銷售有因果連帶關系的價外收費都應看作是含稅銷售額，即向購買方收取的價外費用應視為含稅收入，在征稅時換算成不含稅收入，再并入銷售額計稅。

所謂價外費用，包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、優質費以及其他各種性質的價外收費。

（二）特殊銷售方式下的銷售額（掌握）

1.采取折扣方式銷售

注意三個概念——折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓。

①折扣銷售（商業折扣）

特點：銷售時折扣已確定發生，有條件在同一張發票上注明并在入賬時直接扣除。

折扣銷售（商業折扣）的稅務處理規則：

符合發票管理規定的，可按折扣后的余額計算銷項稅額。

折扣銷售只限于價格的折扣，且需在金額欄體現，在備注欄注明的折扣不得被減除。

②銷售折扣（現金折扣）

特點：銷售時預計可能發生，按照總價法入賬（不考慮現金折扣），在實際發生時作為理財性支出計入財務費用。

銷售折扣（現金折扣）的稅務處理規則：折扣額不得從銷售額中減除。

【注意】折扣銷售與銷售折扣的增值稅稅務處理有不同的規定，不能混淆。

銷售折扣不能在計算增值稅時扣減銷售額，但是可以在計算所得稅時作為財務費用扣減所得額。

③銷售折讓可以從銷售額中減除。

同票折；紅票沖。

2.采取以舊換新方式銷售

①一般按新貨同期銷售價格確定銷售額，不得減除舊貨收購價格；

②金銀首飾以舊換新業務按銷售方實際收到的不含增值稅的全部價款征稅。

【特別提示】金銀首飾的以舊換新政策與其他貨物的以舊換新政策有不同的規定，不能混淆。

3.采取還本銷售方式銷售

【舉例】

正常銷售：售價0.6萬元

還本銷售：售價2萬元，5年后還本2萬元

銷售額算哪一個？

0.6萬元？2萬元？0？2萬元在5年里的利息？

【規定】還本銷售方式下銷售額的確定：銷售額就是貨物的銷售價格，不能扣除還本支出。

4.采取以物易物方式銷售

【例如】服裝廠用自產服裝換取燃氣公司的天然氣。

【規定】

（1）雙方以各自發出貨物（勞務、應稅行為）核算銷售額并計算銷項稅。

（2）雙方是否能抵扣進項稅還要看能否取得對方專用發票、是否是換入用于不得抵扣進項稅項目等因素。

5.包裝物押金是否計入銷售額

【提示】包裝物押金與包裝物租金不是等同概念，有不同的涉稅處理。

納稅人為銷售貨物而出租出借包裝物收取的押金：

①除酒類產品的包裝物押金，包裝物單獨核算，一年以內且未超過企業規定期限，不做銷售處理。

②除酒類產品的包裝物押金，包裝物單獨核算，一年以內但超過企業規定期限，做銷售處理。

③除酒類產品的包裝物押金，一年以上，一般做銷售處理。

④酒類包裝物押金，收到就做銷售處理（黃酒、啤酒除外）。

6.直銷的增值稅處理

7.貸款服務的銷售額

①貸款服務，以提供貸款服務取得的全部利息及利息性質的收入為銷售額。

②銀行提供貸款服務按期計收利息的，結息日當日計收的全部利息收入，均應計入結息日所屬期的銷售額，按照現行規定計算繳納增值稅。

③自2018年1月1日起，資管產品管理人運營資管產品提供的貸款服務以2018年1月1日起產生的利息及利息性質的收入為銷售額。

8.直接收費金融服務的銷售額

直接收費金融服務，以提供直接收費金融服務收取的手續費、傭金、酬金、管理費、服務費、經手費、開戶費、過戶費、結算費、轉托管費等各類費用為銷售額。

（三）按差額確定銷售額

雖然原營業稅的征稅范圍全部納入了增值稅的征稅范圍，但是，由于時間性、政策性等原因，目前仍然有無法通過抵扣機制避免重復征稅的情況存在，因此引入了差額征稅的辦法，解決納稅人稅收負擔增加問題。

【理解】差額征稅在稅法和會計上有不同的體現：

（1）從稅法角度體現扣額法的特殊政策運用。

稅法政策要求——從金額角度做規定

銷售額-允許扣除的金額（即導致重復征稅的政策性因素金額）

（2）從會計角度卻將扣額法轉換成特殊扣稅法。增值稅會計處理通過“銷項稅額抵減”專欄，記錄一般納稅人按照現行增值稅制度規定因扣減銷售額而減少的銷項稅額。

會計政策要求——從稅額角度做規定

銷售額×稅率-允許扣除的金額（即導致重復征稅的政策性因素金額）×稅率

=銷項稅額-銷項稅額抵減

考稅法計算時，大家用稅法角度和視角解題

核心政策是對銷售額進行扣減，扣什么？

金融商品買賣差；經紀政府和事業；

融資租賃要辨析，扣除、稅率皆有異；

航運代票建付費；客運場站扣運費；

旅游不算食住行、簽證門票接團費；

建筑簡易扣分包；房開政府土地價。

1.金融商品轉讓銷售額

“金融商品買賣差”——金融商品轉讓，按照賣出價扣除買入價后的余額為銷售額。

金融商品轉讓是指是指轉讓外匯、有價證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權的業務活動，其他金融商品轉讓包括基金、信托、理財產品等各類資產管理產品和各種金融衍生品的轉讓。

購入基金、信托、理財產品等各類資產管理產品持有至到期的，不屬于金融商品轉讓行為。

金融商品轉讓，不得開具增值稅專用發票。

【提示1】金融商品的買入價是購入金融商品支付的價格。但對于持有以下規定情形的限售股在解禁流通后對外轉讓的（也包括解禁前送轉股在解禁后的買入價確認），按照以下規定確定買入價：

（1）股票復牌首日的開盤價為買入價——適用于上市公司實施股權分置改革時，在股票復牌之前形成的原非流通股股份，以及股票復牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股。在重大資產重組前已經暫停上市的。（新增）

（2）上市公司股票首次公開發行（IPO）的發行價為買入價——適用于公司首次公開發行股票并上市形成的限售股，以及上市首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股。

（3）因重大資產重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價——適用于因上市公司實施重大資產重組形成的限售股，以及股票復牌首日至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉股。

金融商品的買入價，可以選擇按照加權平均法或者移動加權平均法進行核算，選擇后36個月內不得變更。

【提示2】轉讓金融商品出現的正負差，按盈虧相抵后的余額為銷售額。若相抵后出現負差，可結轉下一納稅期與下期轉讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現負差的，不得轉入下一個會計年度。納稅人2019年1月—3月份轉讓金融商品出現的負差，可結轉下一納稅期，與2019年4—6月份轉讓金融商品銷售額相抵。

2.經紀代理服務的銷售額

“經紀政府和事業”——經紀代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業性收費后的余額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業性收費，不得開具增值稅專用發票。

3.融資租賃和融資性售后回租業務的銷售額

“融資租賃要辨析，扣除、稅率皆有異”

邏輯起點：辨別連翹花和迎春花。

辨析兩類

（1）融資租賃——有形動產融資租賃16%、13%；不動產融資租賃10%、9%。

（2）經批準的有形動產融資性售后回租——營改增后合同6%；營改增前合同選擇6%或基本稅率16%、13%。

4.航空運輸企業的銷售額

“航運代票建付費”——不包括代收的機場建設費和代售其他航空運輸企業客票而代收轉付的價款。

自2018年1月1日起，航空運輸銷售代理企業提供境外航段機票代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向客戶收取并支付給其他單位或者個人的境外航段機票結算款和相關費用后的余額為銷售額。其中，支付給境內單位或者個人的款項，以發票或行程單為合法有效憑證；支付給境外單位或者個人的款項，以簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑議的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明。

航空運輸銷售代理企業提供境內機票代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向客戶收取并支付給航空運輸企業或其他航空運輸銷售代理企業的境內機票凈結算款和相關費用后的余額為銷售額。其中，支付給航空運輸企業的款項，以國際航空運輸協會（IATA）開賬與結算計劃（BSP）對賬單或航空運輸企業的簽收單據為合法有效憑證；支付給其他航空運輸銷售代理企業的款項，以代理企業間的簽收單據為合法有效憑證。航空運輸銷售代理企業就取得的全部價款和價外費用，向購買方開具行程單，或開具增值稅普通發票。（新增）

5.試點納稅人中的一般納稅人提供客運場站服務

“客運場站扣運費”——以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給承運方運費后的余額為銷售額。

6.試點納稅人提供旅游服務

“旅游不算食住行、簽證門票接團費”——可以選擇以取得的全部價款和價外費用，扣除向旅游服務購買方收取并支付給其他單位或者個人的住宿費、餐飲費、交通費、簽證費、門票費和支付給其他接團旅游企業的旅游費用后的余額為銷售額。

選擇上述辦法計算銷售額的試點納稅人，向旅游服務購買方收取并支付的上述費用，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。

7.試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的

“建筑簡易扣分包”——以全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。

8.房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外）

“房開政府土地價”——以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。

【提示】“向政府部門支付的土地價款”，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益等。

房地產老項目，是指《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目。

房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），在取得土地時向其他單位或個人支付的拆遷補償費用也允許在計算銷售額時扣除。納稅人按上述規定扣除拆遷補償費用時，應提供拆遷協議、拆遷雙方支付和取得拆遷補償費用憑證等能夠證明拆遷補償費用真實性的材料。

9.納稅人轉讓不動產繳納增值稅差額扣除的有關規定

（1）納稅人轉讓不動產，按照有關規定差額繳納增值稅的，如因丟失等原因無法提供取得不動產時的發票，可向稅務機關提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進行差額扣除。

（2）納稅人以契稅計稅金額進行差額扣除的，按照下列公式計算增值稅應納稅額：

①2016年4月30日及以前繳納契稅的

增值稅應納稅額=[全部交易價格（含增值稅）-契稅計稅金額（含營業稅）]÷（1+5%）×5%

②2016年5月1日及以后繳納契稅的

增值稅應納稅額=[全部交易價格（含增值稅）÷（1+5%）-契稅計稅金額（不含增值稅）]×5%

【歸納】老項目先減除后分離；新項目先分離后減除。

（3）納稅人同時保留取得不動產時的發票和其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料的，應當憑發票進行差額扣除。

10.按照差額確定銷售額的扣除憑證

試點納稅人按照上述規定從全部價款和價外費用中扣除的價款，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證。否則，不得扣除。上述憑證是指：

（1）支付給境內單位或者個人的款項，以發票為合法有效憑證。

（2）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑議的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明。

（3）繳納的稅款，以完稅憑證為合法有效憑證。

（4）扣除的政府性基金、行政事業性收費或者向政府支付的土地價款，以省級以上（含省級）財政部門監（?。┲频呢斦睋楹戏ㄓ行{證。

（5）國家稅務總局規定的其他憑證。

（四）視同銷售貨物和發生應稅行為的銷售額

納稅人發生應稅銷售行為的價格明顯偏低并無正當理由的，或者發生應稅銷售行為而無銷售額的，在計算增值稅時，銷售額要按照如下規定的順序來確定，不能隨意跨越次序：

（1）按照納稅人最近時期發生同類應稅銷售行為的平均銷售價格確定；

（2）按照其他納稅人最近時期發生同類應稅銷售行為的平均銷售價格確定；

（3）按照組成計稅價格確定。

組價公式一：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）

公式中的成本：銷售自產貨物的，為實際生產成本；銷售外購貨物的，為實際采購成本。用這個公式組價的貨物不涉及消費稅，公式里的成本利潤率由國家稅務總局確定。

組價公式二：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）+消費稅稅額

用這個公式組價的貨物屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應包括消費稅稅額，這里的消費稅稅額包括從價計算、從量計算、復合計算的全部消費稅稅額。公式中的成本利潤率要按照消費稅一章國家稅務總局規定的成本利潤率確定，考試時一般會給出。

二、進項稅額的確認和計算（★★★）

進項稅額，是指納稅人購進貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產所支付或者負擔的增值稅稅額。

（一）準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額

【提示】以票控稅、憑票抵扣是增值稅管理的重要特點，但是在某些特殊情況下，允許納稅人按符合規定的非增值稅專用發票（如農產品收購發票、農產品銷售發票、增值稅電子普通發票等）自行計算進項稅額扣除。

1.一般情況下——憑票抵扣

購進方的進項稅額一般由銷售方的銷項稅額對應構成。故進項稅額在正常情況下是：

（1）從銷售方或提供方取得的增值稅專用發票（含稅控機動車銷售統一發票，下同）上注明的增值稅稅額；

（2）從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額；

【提示】海關繳款書上的企業名稱與稅務登記的企業名稱一致，稅務機關將進口貨物取得的屬于增值稅抵扣范圍的海關繳款書信息與海關采集的繳款信息稽核比對一致。

（3）自境外單位或者個人購進勞務、服務、無形資產或者境內的不動產，從稅務機關或者扣繳義務人取得的代扣代繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

【注意】P70，納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

2.特殊情況之——計算抵扣

（1）計算抵扣購進農產品的進項稅

購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和扣除率計算的進項稅額。

公式：進項稅額=買價×扣除率

特點：前免后抵；自開自抵。

收購農產品的買價，包括納稅人購進農產品在農產品收購發票或者銷售發票上注明的價款和按規定繳納的煙葉稅。

關于公式中的“扣除率”：

2018年5月1日~2019年3月31日期間，納稅人購進農產品，扣除率為10%。納稅人購進用于生產銷售或委托加工基本稅率（16%稅率）貨物的農產品，按照12%的扣除率計算進項稅額。

2019年4月1日，扣除率調整為9%，納稅人購進用于生產銷售或委托加工基本稅率（13%稅率）貨物的農產品，按照10%的扣除率計算進項稅額。

（3）農產品增值稅進項稅核定扣稅法——計算抵扣進項稅的特殊變形

——自2012年7月1日起，在部分行業開展增值稅進項稅額核定扣除試點。

【提示】政策針對：

（1）“前免后抵、自開自抵”的方式導致虛開農產品收購發票案件屢屢發生；

（2）農產品深加工企業銷售產品時，多數按照基本稅率計算銷項稅額，扣除卻按照低于稅率的扣除率計算抵扣進項稅額，“高征低扣”不合理。

核定扣稅試點改革的時間和范圍：

自2012年7月1日起，以購進農產品為原料生產銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值稅一般納稅人，納入農產品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍，其購進農產品無論是否用于生產上述產品，增值稅進項稅額均按照《農產品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》的規定抵扣。

試點改革的核心內容：

改革1，改變原計算抵扣進項稅的方式，實行農產品進項稅核定扣除辦法。取消了試點產品的農產品收購發票的抵扣功能，改為實耗扣稅法，按納稅人實耗農產品確定可抵扣的進項稅。

改革2，將農產品進項稅額的扣除率改為納稅人再銷售貨物時貨物的適用稅率。即如果銷售貨物的稅率是16%，扣除率就是16%；銷售貨物的稅率是10%，扣除率就是10%。在2017年增值稅稅率和扣除率調整之后，扣除率規定復雜化了；在之后的2018年5月1日和2019年4月1日，增值稅稅率和扣除率又多次發生調整變化。

核定抵扣進項稅的扣除率規定：

核定扣除政策的具體運用

第一類：生產企業農產品進項稅額核定扣除——生產銷售行為

有三種方法：投入產出法、成本法和參照法。

投入產出法側重于農產品耗用數量的控制，稅務機關依據國家標準、行業標準和行業公認標準，核定銷售單位銷售貨物耗用農產品數量，納稅人根據該單耗及每月銷售貨物的數量、農產品的平均購進單價、農產品進項稅額扣除率計算當期允許抵扣的農產品進項稅額。

A.投入產出法

當期農產品耗用數量=當期銷售貨物數量×農產品單耗數量

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額=當期農產品耗用數量×農產品平均購買單價×扣除率÷（1+扣除率）

B.成本法

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額=當期主營業務成本×農產品耗用率×扣除率÷（1+扣除率）

第二類：購進農產品直接銷售的——試行核定扣除企業的經銷行為（2019年3月31日前）

當期允許抵扣農產品增值稅進項稅額=當期銷售農產品數量/（1-損耗率）×農產品平均購買單價×10%/（1+10%）

損耗率=損耗數量/購進數量×100%

【歸納】試行核定扣除企業的農產品經銷行為采取銷售數量控制法核定，納稅人根據每月農產品銷售數量、農產品平均購進單價和農產品進項稅額扣除率計算當期允許抵扣的農產品進項稅額。

3.特殊情況之——按比例分次抵扣進項稅

針對不動產進項稅額的抵扣規定：

（1）2016年5月1日~2019年3月31日取得并在會計制度上按固定資產核算的不動產或者2016年5月1日~2019年3月31日取得的不動產在建工程，其進項稅額自取得之日起分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產，不包括房地產開發企業自行開發的房地產項目。融資租入的不動產以及在施工現場修建的臨時建筑物、構筑物，其進項稅額不適用上述分2年抵扣的規定。

（2）納稅人2016年5月1日~2019年3月31日購進貨物和設計服務、建筑服務，用于新建不動產，或者用于改建、擴建、修繕、裝飾不動產并增加不動產原值超過50%的，其進項稅額依照上述（1）的規定分2年從銷項稅額中抵扣。

不動產原值，是指取得不動產時的購置原價或作價。上述分2年從銷項稅額中抵扣的購進貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。

（3）納稅人按照上述規定從銷項稅額中抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

上述進項稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當期從銷項稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進項稅額，于取得扣稅憑證的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

（4）購進時已全額抵扣進項稅額的貨物和服務，轉用于不動產在建工程的，其已抵扣進項稅額的40%部分，應于轉用的當期從進項稅額中扣減，計入待抵扣進項稅額，并于轉用的當月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

（5）納稅人轉讓其取得的不動產或者不動產在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進項稅額，允許于轉讓的當期從銷項稅額中抵扣。

（6）按照規定不得抵扣進項稅額的不動產，發生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額。

可抵扣進項稅額=增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產凈值率

依照規定計算的可抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。

按照規定計算的可抵扣進項稅額，60%的部分于改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項稅額，于改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

4.其他有關可抵扣進項稅的規定

（1）增值稅一般納稅人在資產重組過程中，將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他增值稅一般納稅人，并按程序辦理注銷稅務登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結轉至新納稅人處繼續抵扣。

（2）自2018年1月1日起，納稅人租入固定資產、不動產，既用于一般計稅方法計稅項目，又用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，其進項稅額準予從銷項稅額中全額抵扣。

（二）不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額

按照《增值稅暫行條例》和“營改增”進程中的相關政策規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

1.用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、勞務、服務、無形資產和不動產。

其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產（不包括其他權益性無形資產）、不動產。但是發生兼用于上述不允許抵扣項目情況的，該進項稅額準予全部抵扣。

另外納稅人購進其他權益性無形資產無論是專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費，還是兼用于上述不允許抵扣項目，均可以抵扣進項稅額。

2.非正常損失所對應的進項稅，具體包括：

（1）非正常損失的購進貨物，以及相關勞務和交通運輸服務。

（2）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、勞務和交通運輸服務。

（3）非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。

（4）非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

上述4項所說的非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質，以及因違反法律法規造成貨物或者不動產被依法沒收、銷毀、拆除的情形。

（1）購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。

【提示】上述規定是2019年3月31日之前的政策，自2019年4月1日起，納稅人購進國內旅客運輸服務，其進項稅額允許從銷項稅額中抵扣。

（2）財政部和國家稅務總局規定的其他情形。

納稅人接受貸款服務向貸款方支付的與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

（三）不得抵扣增值稅進項稅額的具體處理方法（重點和難點）

（1）第一類，購入時不予抵扣

第二類，已抵扣進項稅額后改變用途、發生非正常損失、出口不得免征和抵扣稅額——作進項稅額轉出處理

進項稅額轉出有常見的四種轉出方法，即直接計算轉出法、還原計算轉出法、比例計算轉出法和凈值折算轉出法。

（1）直接計算進項稅額轉出的方法——適用于外購材料、不動產在建工程的非正常損失、改變用途等

（2）還原計算進項稅額轉出的方法——適用于計算抵扣進項稅額的項目發生非正常損失、改變用途等

（3）比例計算進項稅額轉出的方法——適用于半成品、產成品的非正常損失；兼營不得抵扣進項稅的項目

（4）凈值折算轉出的方法——適用于已抵扣過進項稅的固定資產、無形資產或不動產改變用途、發生非正常損失等

教材69頁公式：

不得抵扣的進項稅額=（已抵扣進項稅額+待抵扣進項稅額）×不動產凈值率

不動產凈值率=（不動產凈值÷不動產原值）×100%

教材72頁公式：

不得抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產或者不動產凈值×適用稅率

第三類，平銷返利的返還收入——追加沖減進項稅額處理

商業企業向供貨方收取的凡與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅額。

取得的返還收入采取沖減進項稅的方法：

減進項稅金=當期取得的返還資金/（1+所購貨物適用增值稅稅率）×所購貨物適用增值稅稅率

商業企業向供貨方收取的各種收入，即便繳納增值稅，也一律不得開具增值稅專用發票。

三、增值稅一般計稅方法應納稅額的計算（★★★）

計算公式（重點）

應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

（一）計算應納稅額的時間限定

1.關于當期銷項稅額的“當期”，與納稅義務發生時間和增值稅發票開具時限相呼應。

2.關于當期進項稅額的“當期”是重要的時間概念，有必備的條件。我國增值稅可以當期抵扣的進項稅額有三類實施方法——購進扣稅法、分次扣稅法和核定扣稅法。

①全部一般納稅人取消增值稅發票認證。一般納稅人取得增值稅發票（包括增值稅專用發票、機動車銷售統一發票、收費公路通行費增值稅電子普通發票，下同）后，可以自愿使用增值稅發票選擇確認平臺查詢、選擇用于申報抵扣、出口退稅或者代辦退稅的增值稅發票信息。（新增）

②自2013年7月1日起，增值稅一般納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關進口增值稅專用繳款書，需經稅務機關稽核比對相符后，其增值稅額方能作為進項稅額在銷項稅額中抵扣。

自2017年7月1日及以后納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關進口增值稅專用繳款書，應自開具之日起360天內向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》，申請稽核比對。

（二）幾個特殊計算規則

1.銷項稅額不足抵扣進項稅額的稅務處理——形成留抵稅額

當期應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

納稅人在計算應納稅額時，如果出現當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣的部分（留抵稅額），可以結轉下期繼續抵扣。

2.扣減當期進項稅額的規定

①一般納稅人因進貨退回和折讓而從銷貨方收回的增值稅額，應從發生進貨退回或折讓當期的進項稅額扣減?！素浛蹨p不追溯

②對商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數量計算）的各種返還收入，均應按平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅額?！戒N返利沖進項

③購進貨物或勞務事先未確定用于不該抵扣進項稅項目，已經抵扣了進項稅，發生用途變化不該抵扣進項稅的，應將購進貨物或應稅勞務的進項稅額從當期的進項稅額中扣減。無法準確確定該項進項稅額的，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額。——不抵改變當期轉

3.一般納稅人注銷時存貨及留抵稅額處理

一般納稅人注銷或被取消輔導期一般納稅人資格，轉為小規模納稅人時，其存貨不作進項稅額轉出處理，其留抵稅額也不予以退稅?！话阕N不問進項與留抵

增值稅一般納稅人在資產重組過程中，將全部資產、負債和勞動力一并轉讓給其他增值稅一般納稅人（以下稱“新納稅人”），并按程序辦理注銷稅務登記的，其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進項稅額可結轉至新納稅人處繼續抵扣。——全盤重組攜帶進項

（三）納稅人轉讓不動產增值稅征收管理暫行辦法

納稅人轉讓其取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產。

【注意】

1.不動產“取得”的途徑是多樣化的——“外來”與“自建”

2.房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目不在本政策范圍內；

3.銷售不動產稅率為10%/9%；簡易計稅征收率為5%；預征率為5%。

1.一般納稅人計稅依據及稅率、征收率的運用

（1）一般納稅人轉讓其2016年4月30日前取得的不動產，可以選擇適用簡易計稅方法計稅；也可以選擇適用一般計稅方法計稅，計稅規則歸納為：

（2）一般納稅人轉讓其2016年5月1日后取得的不動產的，適用一般計稅方法計稅，計稅規則歸納為：

“外來”的：全價稅率（10%/9%）計銷項、屬地差價預征率（5%）預繳。

“自建”的：全價稅率（10%/9%）計銷項、屬地全價預征率（5%）預繳。

一般納稅人轉讓其2016年5月1日后取得的不動產的，適用一般計稅方法計稅的規則：

【特別提示】

（1）上述全價、差價均為不含增值稅的金額。

（2）要注意區分稅率（10%/9%）、征收率（5%）、預征率（5%）的不同表述。

2.小規模納稅人轉讓其取得的不動產的（除個人轉讓其購買的住房），適用簡易計稅方法計稅，計稅規則歸納為：

3.個人轉讓其購買的住房

（1）個人轉讓其購買的住房，按照有關規定全額繳納增值稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。

（2）個人轉讓其購買的住房，按照有關規定差額繳納增值稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除購買住房價款后的余額為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額。

4.其他個人以外的納稅人轉讓其取得的不動產

（1）以轉讓不動產取得的全部價款和價外費用作為預繳稅款計算依據的，計算公式為：

應預繳稅款=全部價款和價外費用÷（1+5%）×5%

（2）以轉讓不動產取得的全部價款和價外費用扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價后的余額作為預繳稅款計算依據的，計算公式為：

應預繳稅款=（全部價款和價外費用-不動產購置原價或者取得不動產時的作價）÷（1+5%）×5%

其他個人轉讓其取得的不動產，按照以上計算方法計算應納稅額并向不動產所在地主管稅務機關申報納稅。

5.扣減價款的憑證要求

納稅人按規定從取得的全部價款和價外費用中扣除不動產購置原價或者取得不動產時的作價的，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的合法有效憑證。否則，不得扣除。

上述憑證是指：

（1）稅務部門監制的發票。

（2）法院判決書、裁定書、調解書，以及仲裁裁決書、公證債權文書。

（3）國家稅務總局規定的其他憑證。

納稅人轉讓不動產，按照有關規定差額繳納增值稅的，如因丟失等原因無法提供取得不動產時的發票，可向稅務機關提供其他能證明契稅計稅金額的完稅憑證等資料，進行差額扣除。

6.發票的開具

（1）小規模納稅人轉讓其取得的不動產，不能自行開具增值稅發票的，可向不動產所在地主管稅務機關申請代開。

（2）納稅人向其他個人轉讓其取得的不動產，不得開具或申請代開增值稅專用發票。

7.其他問題

納稅人轉讓其取得的不動產，向不動產所在地主管稅務機關預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結轉下期繼續抵減。

納稅人以預繳稅款抵減應納稅額，應以完稅憑證作為合法有效憑證。

（四）納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法

納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，是指單位和個體工商戶（以下簡稱納稅人）在其機構所在地以外的縣（市、區）提供建筑服務。

納稅人應按照工程項目分別計算應預繳稅款，分別預繳。

【提示】其他個人跨縣（市、區）提供建筑服務，不適用以下規定。

納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，應按照財稅〔2016〕36號文件規定的納稅義務發生時間和計稅方法，向建筑服務發生地主管稅務機關預繳稅款，向機構所在地主管稅務機關申報納稅。

《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期，但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目，屬于財稅〔2016〕36號文件規定的可以選擇簡易計稅方法計稅的建筑工程老項目。

【注意】建筑業的征收率是3%，但預征率有兩種情況：

2%（適于一般計稅方法）、3%（征收率，適于簡易計稅方法）。

建筑業稅率、征收率及稅收管轄

1.預繳稅款

（1）一般納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務

①一般納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率計算應預繳稅款。

應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（1+稅率）×2%

②一般納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。

應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（+3%）×3%

（2）小規模納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務

小規模納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。（月銷售額未超過10萬元的，當期無需預繳稅款）（新增）

應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

納稅人取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為負數的，可結轉下次預繳稅款時繼續扣除。

納稅人應按照工程項目分別計算應預繳稅款，分別預繳。

2.扣除憑證

納稅人按照上述規定從取得的全部價款和價外費用中扣除支付的分包款，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的合法有效憑證，否則不得扣除。上述憑證是指：

（1）從分包方取得的2016年4月30日前開具的建筑業營業稅發票。上述建筑業營業稅發票在2016年6月30日前可作為預繳稅款的扣除憑證。

（2）從分包方取得的2016年5月1日后開具的，備注欄注明建筑服務發生地所在縣（市、區）、項目名稱的增值稅發票。

（3）國家稅務總局規定的其他憑證。

3.其他

（1）預繳稅款應提交的資料

納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，在向建筑服務發生地主管稅務機關預繳稅款時，需填報《增值稅預繳稅款表》，并出示以下資料：

①與發包方簽訂的建筑合同復印件（加蓋納稅人公章）；

②與分包方簽訂的分包合同復印件（加蓋納稅人公章）；

③從分包方取得的發票復印件（加蓋納稅人公章）。

（2）納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，向建筑服務發生地主管稅務機關預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結轉下期繼續抵減。

納稅人以預繳稅款抵減應納稅額，應以完稅憑證作為合法有效憑證。

（3）小規模納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，不能自行開具增值稅發票的，可向建筑服務發生地主管稅務機關按照其取得的全部價款和價外費用申請代開增值稅發票。

（五）納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法

納稅人以經營租賃方式出租其取得的不動產，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動產。

【注意】

納稅人提供道路通行服務不適用本管理辦法。

不動產經營租賃服務增值稅稅率10%/9%。

征收率5%，個人出租住房減按1.5%征收。

【提示】關于預征：

異地出租有預繳，一般計稅方法預征率3%；簡易計稅方法預征率同征收率一樣都是5%

1.計稅方法和應納增值稅計算

（1）一般納稅人出租不動產

【歸納】一般納稅人出租不動產計稅規則：

前取得出租可簡易，計稅要用征收率，異地預繳5%；

后取得出租要一般，計稅就要用稅率，異地預繳3%。

預繳公式：

納稅人出租不動產適用簡易計稅方法計稅的，除個人出租住房外，按照以下公式計算應預繳稅款：

應預繳稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×5%

納稅人出租不動產適用一般計稅方法計稅的，按照以下公式計算應預繳稅款：

應預繳稅款=含稅銷售額÷（1+稅率）×3%

（2）小規模納稅人出租不動產

【提示】小規模納稅人月銷售額未超過10萬元的，當期無需預繳稅款。（新增）

個體工商戶出租住房，按照以下公式計算應預繳稅款：

應預繳稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×1.5%

其他個人出租不動產，按照以下公式計算應納稅款：

出租住房：應納稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×1.5%

出租非住房：應納稅款=含稅銷售額÷（1+5%）×5%

2.出租不動產發票的代開

（六）房地產開發企業不動產經營租賃服務的增值稅處理

1.房地產開發企業中的一般納稅人，出租自行開發的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人出租自行開發的房地產老項目與其機構所在地不在同一縣（市）的，應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

房地產開發企業中的一般納稅人，出租其2016年5月1日后自行開發的與機構所在地不在同一縣（市）的房地產項目，應按照3%預征率在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

2.房地產開發企業中的小規模納稅人，出租自行開發的房地產項目，按照5%的征收率計算應納稅額。納稅人出租自行開發的房地產項目與其機構所在地不在同一縣（市）的，應按照上述計稅方法在不動產所在地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

（七）房地產開發企業（一般納稅人）銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法

適用范圍：房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目。

自行開發，是指在依法取得土地使用權的土地上進行基礎設施和房屋建設。

房地產開發企業以接盤等形式購入未完工的房地產項目繼續開發后，以自己的名義立項銷售的，屬于銷售自行開發的房地產項目。

1.一般納稅人銷售額

（1）一般規定的銷售額——差額不含稅

銷售額=（全部價款和價外費用-當期允許扣除的土地價款）÷（1+稅率）

當期允許扣除的土地價款按照以下公式計算：

當期允許扣除的土地價款=（當期銷售房地產項目建筑面積÷房地產項目可供銷售建筑面積）×支付的土地價款

【提示】差額的內容和單據

支付的土地價款，是指向政府、土地管理部門或受政府委托收取土地價款的單位直接支付的土地價款。包括支付的征地和拆遷補償費用、土地前期開發費用和土地出讓收益等。

在計算銷售額時從全部價款和價外費用中扣除土地價款，應當取得省級以上（含省級）財政部門監（印）制的財政票據。

一般納稅人應建立臺賬登記土地價款的扣除情況，扣除的土地價款不得超過納稅人實際支付的土地價款。

（2）特殊項目的銷售額——全額不含稅

一般納稅人銷售自行開發的房地產老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。

一般納稅人銷售自行開發的房地產老項目適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，不得扣除對應的土地價款。

一經選擇簡易計稅方法計稅的，36個月內不得變更為一般計稅方法計稅。

房地產老項目，是指：

（1）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產項目；

（2）《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

2.預收款的預繳稅款

一般納稅人采取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。

應預繳稅款在取得預收款的次月納稅申報期內向主管稅務機關預繳稅款。按照以下公式計算：

應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%

適用一般計稅方法計稅的，按照適用稅率價稅分離；適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率價稅分離。

【例題1】某房地產企業（增值稅一般納稅人）的一個房地產開發項目2019年1月收到預收款2000萬元，則應在2月的申報期內向主管稅務機關預繳稅款：2000÷（1+10%）×3%=54.55（萬元）。

【例題2】某房地產企業（增值稅一般納稅人）的一個房地產老項目2019年1月收到預收款2000萬元，該企業選擇簡易計稅方法，則應在2月的申報期內向主管稅務機關預繳稅款：2000÷（1+5%）×3%=57.14（萬元）。

3.進項稅

一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，兼有一般計稅方法計稅、簡易計稅方法計稅、免征增值稅的房地產項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額的，應以《建筑工程施工許可證》注明的“建設規?！睘橐罁M行劃分。

不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額×（簡易計稅、免稅房地產項目建設規?！路康禺a項目總建設規模）

4.納稅申報

一般納稅人銷售自行開發的房地產項目適用一般計稅方法計稅的，應按照規定的納稅義務發生時間，以當期銷售額和10%（2019年3月31日前）的適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管稅務機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續抵減。

一般納稅人銷售自行開發的房地產項目適用簡易計稅方法計稅的，應按照規定的納稅義務發生時間，以當期銷售額和5%的征收率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管稅務機關申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續抵減。

5.發票開具

一般納稅人銷售自行開發的房地產項目，自行開具增值稅發票。

一般納稅人向其他個人銷售自行開發的房地產項目，不得開具增值稅專用發票。

【歸納】注意幾個行為的差額計稅辨析

建筑業——扣分包差額預繳；簡易差額計稅；一般全額計銷項

租賃不動產——全額預繳；全額計稅

轉讓外購不動產——扣原價差額預繳；簡易差額計稅；一般全額計銷項

轉讓自建不動產（非房地產企業）——全額預繳；全額計稅

房地產企業銷售自行開發房地產——預收款3%預繳；簡易全額計稅；一般扣土地款差額計銷項

注：以上注會考試內容是由東奧名師講義以及東奧教研專家團隊提供

（本文為東奧會計在線原創文章，僅供考生學習使用，禁止任何形式的轉載）