2019年注冊會計師考試時間為10月19-20日，距離考試還有十天左右的時間，東奧小編為考生整理了注會每日一考點和習題，希望大家能夠認真學習，堅持就是勝利。

每日一考點：企業因追加投資等原因能夠對非同一控制下的被投資方實施控制

一、“一攬子交易”的判斷

各項交易的條款、條件以及經濟影響符合以下一種或多種情況的，通常應將多次交易事項作為“一攬子交易”進行會計處理：

一是這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的;

二是這些交易整體才能達成一項完整的商業結果;

三是一項交易的發生取決于至少一項其他交易的發生;

四是一項交易單獨看是不經濟的，但是和其他交易一并考慮時是經濟的。

二、屬于“一攬子交易”的會計處理

如果分步取得對子公司股權投資直至取得控制權的各項交易屬于“一攬子交易”，應當將各項交易作為一項取得子公司控制權的交易進行會計處理。

三、不屬于“一攬子交易”的會計處理

1.個別財務報表：參見第七章“公允價值計量或權益法轉換為成本法”。

2.在合并財務報表

(1)購買日之前持有的被購買方的股權劃分為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產，購買日公允價值與購買日之前的賬面價值的差額及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動已在個別財務報表中轉入留存收益，不存在合并財務報表調整的問題。

(2)對于購買日之前持有的被購買方的股權采用權益法核算的，應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值之間的差額計入當期投資收益。

借：長期股權投資(購買日的公允價值)

    貸：長期股權投資(購買日的原賬面價值)

           投資收益(或借方)

【提示】合并財務報表層面，視同處置原有的股權再按照公允價值購入一項新的股權。

(3)購買日之前持有的被購買方的股權涉及權益法核算下的其他綜合收益采用與被投資方直接處置該項資產相同的處理全部結轉。

借：其他綜合收益(按比例或全部結轉)

    貸：投資收益(可轉損益部分)

           盈余公積(不可轉損益部分)

           利潤分配——未分配利潤(不可轉損益部分)

或作相反會計分錄。

(4)購買日之前持有的被購買方的股權涉及除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權益變動的，應當轉為購買日所屬當期收益。

借：資本公積

    貸：投資收益

或作相反會計處理。

(5)購買日計算合并商譽

①合并財務報表中的合并成本=購買日之前所持被購買方的股權于購買日的公允價值+購買日新購入股權所支付對價的公允價值

②購買日的合并商譽

=按上述計算的合并成本-購買日應享有被購買方可辨認凈資產公允價值的份額

每日習題

【例題】甲公司有關投資業務如下：

(1)2×16年1月1日，甲公司以銀行存款840萬元自非關聯方處取得了乙公司20%股權，并能夠對其施加重大影響。當日，乙公司可辨認凈資產公允價值為4 500萬元(與賬面價值相等)。2×16年乙公司累計實現凈利潤720萬元、分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(債權投資)公允價值變動增加225萬元、除凈損益、其他綜合收益及利潤分配以外的其他所有者權益變動增加75萬元。

(2)2×17年1月1日，甲公司另支付現金2 400萬元，自另一非關聯方處取得乙公司40%股權，并取得對乙公司的控制權。購買日，甲公司原持有的對乙公司的20%股權的公允價值為1 200萬元;乙公司可辨認凈資產公允價值為5 400萬元。假設上述交易不構成“一攬子交易”，且相關手續均于當日完成。不考慮相關稅費等其他因素影響。

要求：

(1)作出甲公司個別財務報表中的會計處理;

(2)作出甲公司在合并財務報表中的會計處理。

【答案】

(1)甲公司個別財務報表中的會計處理：

①2×16年1月1日

借：長期股權投資——投資成本　　　　900(4 500×20%)

    貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 840

           營業外收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

②2×16年12月31日

借：長期股權投資——損益調整　　　　　　　　　　 144

        ——其他綜合收益　　　　　　　　　45

        ——其他權益變動　　　　　　　　　15

    貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　144(720×20%)

           其他綜合收益　　　　　　　　　　　 45(225×20%)

           資本公積　　　　　　　　　　　　　　15(75×20%)

至2×16年12月31日長期股權投資的賬面價值=900+144+45+15=1 104(萬元)。

③2×17年1月1日

第一，購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本=1104+2 400=3 504(萬元)

借：長期股權投資　　　　　　　　　　　　　　　 3 504

    貸：長期股權投資——投資成本　　　　　　　　　　 900

           ——損益調整　　　　　　　　　　 144

           ——其他綜合收益　　　　　　　　　45

           ——其他權益變動　　　　　　　　　15

           銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 2 400

第二，甲公司原持有股權相關的其他綜合收益45萬元以及其他所有者權益變動15萬元在購買日均不進行會計處理。

(2)甲公司在合并財務報表中的會計處理

①購買日之前持有的被購買方的股權，應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量：

借：長期股權投資　　　　　　　　　　　　　　　 1 200

    貸：長期股權投資　　　　　　　　　　　　　　　 1 104

           投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　96

②購買日之前持有的被購買方的股權涉及權益法核算下的其他綜合收益、其他所有者權益變動的，應當轉為購買日所屬當期收益：

借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　45

       資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15

    貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

③購買日計算的合并商譽

合并財務報表中的合并成本=1 200+2400=3 600(萬元);

購買日的合并商譽=3 600-5 400×60%=360(萬元)。

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