考生在剛開始進行注冊會計師習題練習時，可能會頻繁遇到錯題問題，有些錯誤可能是由于考生沒有掌握爭取的答題技巧，還有些錯誤可能是基礎知識點掌握不牢固，這時就要求考生多多回顧所學考點，打牢基礎！以下為會計科目知識點出租人對融資租賃的會計處理，一起學習吧！

注冊會計師考試會計科目的第十四章為租賃，是會計科目教材中非常重要的章節，在歷年考試中考查的分值很高。其中包含諸多重要知識點，尤其是承租人租賃業務的會計處理，曾多次以主觀題的形式出現在近年的試卷中！東奧根據輕一老師的授課講義整理匯總了會計科目的各章知識點，一起來學習吧>

【所屬章節】

第十四章：租賃

第三節：出租人的會計處理

【知 識 點】

出租人對融資租賃的會計處理

（一）初始計量

在租賃期開始日，出租人應當對融資租賃確認應收融資租賃款，并終止確認融資租賃資產。出租人對應收融資租賃款進行初始計量時，應當以租賃投資凈額作為應收融資租賃款的入賬價值。

租賃投資凈額為未擔保余值和租賃期開始日尚未收到的租賃收款額按照租賃內含利率折現的現值之和。租賃內含利率，是指使出租人的租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和（即租賃投資凈額）等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。因此，出租人發生的初始直接費用包括在租賃投資凈額中，也即包括在應收融資租賃款的初始入賬價值中。

租賃收款額【點撥】，是指出租人因讓渡在租賃期內使用租賃資產的權利而應向承租人收取的款項，包括

（1）承租人需支付的固定付款額及實質固定付款額。存在租賃激勵的，應當扣除租賃激勵相關金額

（2）取決于指數或比率的可變租賃付款額。該款項在初始計量時根據租賃期開始日的指數或比率確定

（3）購買選擇權的行權價格，前提是合理確定承租人將行使該選擇權

（4）承租人行使終止租賃選擇權需支付的款項，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權

（5）由承租人、與承租人有關的一方以及有經濟能力履行擔保義務的獨立第三方向出租人提供的擔保余值

點撥：

第（1）-（4）項與租賃付款額相同；

第（5）項不同，租賃付款額的說法是，根據承租人提供的擔保余值預計應支付的款項。

提示：

出租人向承租人收取的款項中包含增值稅的，該增值稅不屬于租賃收款額的范疇，不應納入應收融資租賃款的計量。出租人為確保承租人履行合同相關義務收取租賃保證金的，該租賃保證金不屬于出租人的租賃收款額，出租人應當將其作為單獨的負債進行會計處理，不應沖減應收融資租賃款。

會計分錄：

1.租賃期開始日

借：應收融資租賃款—租賃收款額（尚未收到的租賃收款額）

　　　　　　　　　—未擔保余值（預計租賃期結束時的未擔保余值）

　　銀行存款（已經收取的租賃款）

　貸：融資租賃資產（融資租賃方式租出資產的賬面價值）

　　　資產處置損益【點撥】（租出資產的公允價值與賬面價值的差額，也可能在借方）

　　　銀行存款（初始直接費用）

　　　應收融資租賃款—未實現融資收益（差額）

點撥：

融資租賃資產、資產處置損益合在一起反映的是租賃資產的公允價值。

2.租賃保證金（以收到租賃保證金為租賃合同生效條件）的會計處理

（1）出租人收到承租人交來的租賃保證金

借：銀行存款

　貸：其他應付款—租賃保證金

提示：

融資租賃雙方在簽訂某些租賃合同時，會就租賃保證金進行約定，即在租賃期開始日，承租人需向出租人支付租賃保證金，當承租人未能及時支付租金或出現其他違約情況時，出租人將抵扣租賃保證金；如果未發生違約，保證金用于抵扣末期租金，或期滿之日予以退還。根據租賃合同條款，上述租賃保證金屬于合同履約保證金，出租人不應沖減應收融資租賃款，而應當單獨作為負債核算。

（2）承租人到期不交租金，以保證金抵租金時

借：其他應付款—租賃保證金

　貸：應收融資租賃款

（3）承租人違約，按租賃合同或協議規定沒收保證金時

借：其他應付款—租賃保證金

　貸：營業外收入等

（二）融資租賃的后續計量

出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內各個期間的利息收入。

納入出租人租賃投資凈額的可變租賃付款額【點撥】只包含取決于指數或比率的可變租賃付款額。在初始計量時，應當采用租賃期開始日的指數或比率進行初始計量。出租人應定期復核計算租賃投資總額時所使用的未擔保余值。若預計未擔保余值降低，出租人應修改租賃期內的收益分配，并立即確認預計的減少額。

點撥：

出租人取得的未納入租賃投資凈額計量的可變租賃付款額，如與資產的未來績效或使用情況掛鉤的可變租賃付款額，應當在實際發生時計入當期損益。

會計分錄：

1.出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內各個期間的利息收入。

借：應收融資租賃款—未實現融資收益

　貸：租賃收入

　　　利息收入（出租人為金融企業）

2.出租人收到租賃收款額。

借：銀行存款

　貸：應收融資租賃款—租賃收款額

（三）融資租賃變更的會計處理

融資租賃發生變更且同時符合下列條件的，出租人應當將該變更作為一項單獨租賃進行會計處理：

1.該變更通過增加一項或多項租賃資產的使用權而擴大了租賃范圍；

2.增加的對價與租賃范圍擴大部分的單獨價格按該合同情況調整后的金額相當。

如果融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為經營租賃條件的，出租人應當自租賃變更生效日開始將其作為一項新租賃進行會計處理，并以租賃變更生效日前的租賃投資凈額作為租賃資產的賬面價值。

如果融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為融資租賃條件的，出租人應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》（2017）第四十二條關于修改或重新議定合同的規定進行會計處理。即，修改或重新議定租賃合同，未導致應收融資租賃款終止確認，但導致未來現金流量發生變化的，應當重新計算該應收融資租賃款的賬面余額，并將相關利得或損失計入當期損益。

重新計算應收融資租賃款賬面余額時，應當根據重新議定或修改的租賃合同現金流量按照應收融資租賃款的原折現率或按照《企業會計準則第24號——套期會計》（2017）第二十三條規定重新計算的折現率（如適用）折現的現值確定。對于修改或重新議定租賃合同所產生的所有成本和費用，企業應當調整修改后的應收融資租賃款的賬面價值，并在修改后的應收融資租賃款的剩余期限內進行攤銷。

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