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每日一考點：遞延所得稅資產的確認和計量

一、確認原則

謹慎確認遞延所得稅資產，即只有在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異時，才應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產。

二、不確認遞延所得稅資產的特殊情況

某些情況下，如果企業發生的某項交易或事項不是企業合并，并且交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產生的資產、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產生可抵扣暫時性差異的，所得稅準則中規定在交易或事項發生時不確認相應的遞延所得稅資產。

【分析】如果確認遞延所得稅資產，則需調整資產、負債的入賬價值，對實際成本進行調整將有違歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，因此，不確認相應的遞延所得稅資產。

【提示】已計提但尚未使用的安全生產費不涉及資產負債的賬面價值與計稅基礎之間的暫時性差異，不應確認遞延所得稅。因安全生產費的計提和使用產生的會計利潤與應納所得稅所得額之間的差異，比照永久性差異進行會計處理。

此外，對于使用安全生產費購置的資產，由于既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，也不應確認相關的遞延所得稅資產或負債。

參見《上市公司執行企業會計準則監管問題解答》(2013年第1期)

三、遞延所得稅資產的計量

1.適用稅率的確定

確認遞延所得稅資產時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產均不予折現。

2.遞延所得稅資產的減值

資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。

一般情況下，減記遞延所得稅資產時，會計分錄為：

借：所得稅費用

    貸：遞延所得稅資產

對于原確認時計入所有者權益的遞延所得稅資產：

借：其他綜合收益等

    貸：遞延所得稅資產

遞延所得稅資產的賬面價值減記以后，繼后期間根據新的環境和情況判斷能夠產生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產包含的經濟利益能夠實現的，應相應恢復遞延所得稅資產的賬面價值(做減值相反的會計分錄)。

3.計算公式

(1)期末遞延所得稅資產=期末可抵扣暫時性差異×轉回期間適用的所得稅稅率

(2)遞延所得稅資產發生額=遞延所得稅資產期末余額-遞延所得稅資產期初余額

(3)稅率變動

暫時性差異代表的是未來期間轉回時對應稅所得的影響，所以應以暫時性差異轉回時的稅率為基礎計算遞延所得稅，稅率變化時要按照新企業所得稅稅率對已經確認的遞延所得稅資產重新計量。

即：當期遞延所得稅發生額=累計可抵扣暫時性差異×新企業所得稅稅率-已經確認的遞延所得稅資產。

【提示】有個別上市公司的高新技術企業企業證書到期后仍采用優惠稅率15%計算遞延所得稅，是不符合會計準則規定的。

【提示】遞延所得稅負債和資產的對應科目問題

1.交易或事項發生時影響到會計利潤或應納稅所得額的計入“所得稅費用”科目。

2.與直接計入所有者權益的交易或事項相關的計入其他綜合收益等科目。

3.會計政策變更、前期重要差錯更正形成的，調整留存收益(盈余公積、利潤分配——未分配利潤)。

4.企業非同一控制下合并產生的計入商譽等科目。

【提示1】因有關暫時性差異產生于企業合并交易，且該企業合并為同一控制下企業合并，如需確認合并中產生的遞延所得稅資產或負債時，相關影響應當計入所有者權益。

【提示2】因有關暫時性差異產生于企業合并，且該企業合并為非同一控制下企業合并，與暫時性差異相關的所得稅影響確認的同時，將影響合并中確認的商譽或計入當期損益的金額。

【提示3】除直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得稅資產及遞延所得稅負債，相關的調整金額應計入所有者權益以外，其他情況下因稅率變化產生的調整金額應確認為稅率變化當期的所得稅費用(或收益)。

【提示】

——以上內容由東奧教研團隊提供

每日習題

1、甲公司適用的所得稅稅率為25%，各年稅前會計利潤為10000萬元。按照稅法規定，與產品售后服務相關的費用在實際發生時允許稅前扣除。2016年年末“預計負債”科目余額為500萬元(因計提產品保修費用確認)，2016年年末“遞延所得稅資產”余額為125萬元(因計提產品保修費用確認)。甲公司2017年實際支付保修費用400萬元，在本期計提了產品保修費用600萬元。2017年度因該業務確認的遞延所得稅費用為(　　)萬元。

A. 50

B. -50

C. 2500

D. 0

正確答案:B

答案解析 :2017年年末預計負債賬面價值=500-400+600=700(萬元)，負債計稅基礎=700-700=0，可抵扣暫時性差異余額為700萬元，2017年年末“遞延所得稅資產”余額=700×25%=175(萬元)，2017年“遞延所得稅資產”發生額=175-125=50(萬元)，遞延所得稅費用為-50萬元。

2、甲公司在2017年度的會計利潤和應納稅所得額均為-300萬元，按照稅法規定允許用以后5年稅前利潤彌補虧損，甲公司預計未來5年內有足夠的應納稅所得額，用以抵扣可抵扣暫時性差異。甲公司2018年和2019年應納稅所得額分別為100萬元和150萬元，假設適用的所得稅稅率始終為25%，無其他暫時性差異。則甲公司2019年有關遞延所得稅發生額的處理正確的是(　　)。

A. 遞延所得稅資產借方發生額為37.5萬元

B. 遞延所得稅資產發生額為0

C. 遞延所得稅資產貸方發生額為37.5萬元

D. 遞延所得稅資產貸方發生額為12.5萬元

正確答案:C

答案解析 :甲公司預計未來5年內有足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異，可抵扣暫時性差異能夠在稅法規定的5個經營期內轉回，2017年應該確認的遞延所得稅資產=300×25%=75(萬元);2018年轉回遞延所得稅資產的金額=100×25%=25(萬元);2019年轉回遞延所得稅資產的金額=150×25%=37.5(萬元)，選項C正確。

3、甲公司適用的所得稅稅率為25%，其20×9年發生的交易或事項中，會計與稅收處理存在差異的事項如下：①當期購入指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的股票投資，期末公允價值大于取得成本160萬元;②收到總額法下與資產相關政府補助1600萬元，相關資產至年末尚未開始計提折舊，稅法規定此補助應于收到時確認為當期收益。甲公司20×9年利潤總額為5200萬元，假定遞延所得稅資產/負債年初余額為零，未來期間能夠取得足夠應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。下列關于甲公司20×9年所得稅的處理中，正確的有(　　)。

A. 所得稅費用為900萬元

B. 應交所得稅為1300萬元

C. 遞延所得稅負債為40萬元

D. 遞延所得稅資產為400萬元

正確答案:C,D

答案解析 :20×9年應交所得稅=(5200+1600)×25%=1700(萬元)，選項B錯誤;遞延所得稅負債=160×25%=40(萬元)，對應其他綜合收益，不影響所得稅費用，選項C正確;遞延所得稅資產=1600×25%=400(萬元)，選項D錯誤;所得稅費用=1700-400=1300(萬元)，選項A錯誤。

——以上注會考試相關習題選自《輕松過關2》

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