居民企業(yè)的境外股東向境內(nèi)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，雖然約定分期付款，但應(yīng)在合同生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認收入的實現(xiàn)，其稅款由支付人代扣代繳，隨股權(quán)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的利息應(yīng)按利息所得納稅。

　　基本案情

　　2013年4月1日，某制藥股份有限公司(以下簡稱甲公司)的股東HK公司(注冊地在香港，持有甲公司注冊資本78%的份額)與B公司(注冊地在中國內(nèi)地)簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，HK公司以人民幣6250萬元價格將其持有的甲公司50%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司。協(xié)議規(guī)定，自股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議簽署之日起30日內(nèi)，B公司向HK公司支付首筆價款1250萬元;剩余價款分3年付清：2014年12月31日支付1000萬元，2015年12月31日支付2000萬元，2016年12月31日支付2000萬元;分期支付所有股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款計息對應(yīng)同期貸款基準(zhǔn)利率。2013年4月9日，主管商務(wù)部門向甲公司核發(fā)了《外商投資企業(yè)批準(zhǔn)證書》。2013年4月11日，甲公司辦理了工商變更登記。2013年5月6日，甲公司辦理了稅務(wù)變更登記。

　　對HK公司應(yīng)納稅所得(包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和利息所得)，B公司是一次性全額計算扣繳稅款還是分期扣繳?

　　案例分析

　　(一)HK公司取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是否要一次性全額繳納企業(yè)所得稅?

　　1.HK公司是否取得了來源于中國境內(nèi)的所得。從基本案情可以看出，雖然HK公司并沒有在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所，但在轉(zhuǎn)讓其持有的甲公司50%的股權(quán)時，卻獲得了來源于中國境內(nèi)的收入6250萬元，顯然取得了來源于中國境內(nèi)的所得。根據(jù)企業(yè)所得稅法第三條第三款規(guī)定，其來源于中國境內(nèi)的所得應(yīng)當(dāng)繳納企業(yè)所得稅。

　　2.HK公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是否要按合同總額一次性繳納企業(yè)所得稅?《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2010年第19號)第一條規(guī)定，企業(yè)取得財產(chǎn)(包括各類資產(chǎn)、股權(quán)和債權(quán)等)轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈收入和無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2011年第24號)第六條規(guī)定，非居民企業(yè)直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議采取分期付款方式的，應(yīng)于合同或協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認收入的實現(xiàn)。基于此，HK公司應(yīng)當(dāng)在合同生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時將全部所得作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的計稅基礎(chǔ)，一次性繳納企業(yè)所得稅。盡管股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定了首付1250萬元后分三期支付剩余價款，但從稅法角度，HK公司卻不能分期繳納企業(yè)所得稅。

　　3.HK公司如何計算繳納企業(yè)所得稅?《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》(國稅函〔2009〕698號)第四條規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本價是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時向中國居民企業(yè)實際交付的出資金額，或購買該股權(quán)時向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額;在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，以非居民企業(yè)向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)投資時或向原投資方購買該股權(quán)時的幣種計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價或股權(quán)成本價。HK公司提供的財務(wù)資料顯示，HK公司取得甲公司78%的股權(quán)時支付120萬美元，故本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓的成本應(yīng)為76.92萬美元(120×50%÷78%)。HK公司取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入6250萬元，折合成美元為1006.21萬元(當(dāng)日美元兌人民幣匯率中間價為1∶6.2114，“當(dāng)日”是甲公司辦理工商變更登記日期，即：2013年4月11日)。HK公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為929.29萬美元(1006.21-76.92)，折合成人民幣為5772.2萬元(929.29×6.2114)。應(yīng)繳納企業(yè)所得稅577.22萬元(5772.2×10%)。

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