一、持有至到期投資會計處理

　　企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)取得持有至到期投資時，按購入債券的面值借記“持有至到期投資——成本”科目，按實際支付的價款貸記“銀行存款”科目，按二者的差額借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。資產(chǎn)負債表日，按票面利息借記“應(yīng)收利息”科目(分期付息、一次還本債券)或借記“持有至到期投資——應(yīng)計利息”(一次還本付息債券)，按應(yīng)收的實際利息收入貸記“投資收益”科目，按二者的差額借記或貸記“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目。

　　二、簡化持有至到期投資的會計處理方法

　　眾所周知，企業(yè)持有的持有至到期投資主要是債權(quán)性投資。企業(yè)讓渡資金使用權(quán)，進而就應(yīng)該擁有讓渡資金使用權(quán)的利息收入，即投資收益。那么，讓渡資金使用權(quán)的利息收入如何計算呢?

　　實際利息收入(投資收益)=期初讓渡的資金×實際利率×計息期限

　　(一)攤余成本的實質(zhì)

　　上述公式中，“期初讓渡的資金”實質(zhì)是什么?如何計算?簡而言之，期初讓渡的資金就是企業(yè)期初借出資金的總和。如何利用賬簿記錄直接分析計算出該數(shù)據(jù)呢?

　　1. 攤余成本數(shù)量表現(xiàn)。企業(yè)會計準則規(guī)定，金融資產(chǎn)的攤余成本是指該金融資產(chǎn)的初始確認金額經(jīng)以下三個項目調(diào)整后的結(jié)果：一是扣除已償還的本金;二是加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額;三是扣除已發(fā)生的減值損失。

　　實務(wù)中，企業(yè)應(yīng)當設(shè)置“持有至到期投資”一級科目，并按投資的債券類別和品種分設(shè)“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”三個子目進行明細核算，該科目期末借方余額表示企業(yè)持有至到期投資的攤余成本，也就是說，期末持有至到期投資的攤余成本數(shù)量上等于“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”三個明細科目余額的代數(shù)和，如果持有期間發(fā)生減值損失，也要一并扣減。用公式表示為：

　　攤余成本=初始投資成本-已償還本金±利息調(diào)整攤銷額-減值準備=“持有至到期投資——成本”科目余額+“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目余額±“持有至到期投資——應(yīng)計利息”科目余額-“持有至到期投資減值準備”科目余額

　　2. 攤余成本經(jīng)濟實質(zhì)。若是溢價購買債券，持有至到期投資期末攤余成本就是用初始投資成本減去當期多收的利息收入后的金額，實質(zhì)上就是期末讓渡的資金總額，也就是下期期初讓渡的資金總額。

　　若是折價購買債券(我國一般不允許折價發(fā)行債券)，持有至到期投資期末攤余成本就是用初始投資成本加上當期應(yīng)收未收的利息收入后的金額，實質(zhì)上就是期末尚未收回的資金總額，即期末讓渡的資金總額，進而也就是下期期初讓渡的資金總額。

　　將攤余成本的數(shù)量表示與經(jīng)濟實質(zhì)聯(lián)系起來看，不論是溢價購買還是折價購買債券，持有至到期投資期初讓渡的資金就等于上期末“持有至到期投資”所轄明細科目的余額代數(shù)和，若發(fā)生減值損失，也一并扣減。如此等量替換后，資產(chǎn)負債表日，持有至到期投資實際利息收入的計量工作就可以直接以“持有至到期投資”總賬余額為計算依據(jù)，數(shù)據(jù)來源簡單直觀，也大大簡化了期末債券投資收益的確認工作。期末，實際利率法下購買債券的投資收益計算公式簡化為(不考慮減值損失)：

　　投資收益=期初持有至到期投資所轄明細科目的余額代數(shù)和×實際利率×計息期限

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