【小編“娜寫年華”】本篇為2014《高級會計實務》第九章“企業合并與合并財務報表”第一節知識點精講：企業合并。其主要內容包括同一控制下企業合并的會計處理、非同一控制下企業合并的會計處理。本節主要介紹非同一控制下企業合并的會計處理。

　　企業合并之非同一控制下企業合并的會計處理（2）

　　目錄：

　�。ㄒ唬┓峭�一控制下的企業合并

　　（二）非同一控制下企業合并的處理原則

　�。ㄈ�）非同一控制下的控股合并

　�。ㄋ模┓峭�一控制下的吸收合并

　　（五）通過多次交易分步實現的企業合并

　�。�六）反向購買的處理

　　（七）購買子公司少數股權的處理

　�。ò耍┎粏适Э刂茩嗲闆r下處置部分對子公司投資的處理

　�。ň牛┍毁徺I方的會計處理

　　（十）通過多次交易分步處置對子公司股權投資直至喪失控制權的會計處理

　　知識點概述：

　　（二）非同一控制下企業合并的處理原則

　　3.確定企業合并成本

　�。�1）企業合并成本是購買方為進行企業合并支付的現金或非現金資產、發行或承擔的債務、發行的權益性證券等在購買日的公允價值，不包括企業合并發生的相關費用。

　�。�2）或有對價的處理

　　某些情況下，當企業合并合同或協議中規定視未來或有事項的發生，購買方通過發行額外證券、支付額外現金或其他資產等方式追加合并對價，或者要求返還之前已經支付的對價。購買方應當將合并協議約定的或有對價作為企業合并轉移對價的一部分，按照其在購買日的公允價值計入企業合并成本。根據《企業會計準則第22號--金融工具確認和計量》、《企業會計準則第37號--金融工具列報》以及其他相關準則的規定，或有對價符合金融負債或權益工具定義的，購買方應當將擬支付的或有對價確認為一項負債或權益；符合資產定義并滿足資產確認條件的，購買方應當將符合合并協議約定條件的、對已支付的合并對價中可收回部分的權利確認為一項資產。

　　4.企業合并成本在取得的可辨認資產和負債之間的分配

　�。�1）購買方在企業合并中取得的被購買方各項可辨認資產和負債，要作為本企業的資產、負債（或合并財務報表中的資產、負債）進行確認，在購買日，應當滿足資產、負債的確認條件。有關的確認條件包括：

　�、俸喜⒅腥〉玫谋毁徺I方的各項資產（無形資產除外），其所帶來的未來經濟利益預期能夠流入企業且公允價值能夠可靠計量的，應單獨作為資產確認。

　�、诤喜⒅腥〉玫谋毁徺I方的各項負債（或有負債除外），履行有關的義務預期會導致經濟利益流出企業且公允價值能夠可靠計量的，應單獨作為負債確認。

　�。�2）企業合并中取得的無形資產在其公允價值能夠可靠計量的情況下應單獨予以確認。

　　企業合并中取得的需要區別于商譽單獨確認的無形資產一般是按照合同或法律產生的權利（如商標權），某些并非產生于合同或法律規定的無形資產（如專有技術），需要區別于商譽單獨確認的條件是能夠對其進行區分，即能夠區別于被購買企業的其他資產并且能夠單獨出售、轉讓、出租等。

　　公允價值能夠可靠計量的情況下，應區別于商譽單獨確認的無形資產一般包括：商標、版權及與其相關的許可協議、特許權、分銷權等類似權利、專利技術、專有技術等。

　　應注意：2012年11月5日發布的《企業會計準則解釋第5號》，對非同一控制下的企業合并中，購買方應如何確認取得的被購買方擁有的但在其財務報表中未確認的無形資產作出了規定：

　　非同一控制下的企業合并中，購買方在對企業合并中取得的被購買方資產進行初始確認時，應當對被購買方擁有的但在其財務報表中未確認的無形資產進行充分辨認和合理判斷，滿足以下條件之一的，應確認為無形資產：

　　①源于合同性權利或其他法定權利；

　�、谀軌驈谋毁徺I方中分離或者劃分出來，并能單獨或與相關合同、資產和負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或交換。

　　企業應當在附注中披露在非同一控制下的企業合并中取得的被購買方無形資產的公允價值及其公允價值的確定方法。

　�。�3）對于購買方在企業合并時可能需要代被購買方承擔的或有負債，在其公允價值能夠可靠計量的情況下，應作為合并中取得的負債單獨確認。

　　企業合并中對于或有負債的確認條件，與企業在正常經營過程中因或有事項需要確認負債的條件不同，在購買日，可能相關的或有事項導致經濟利益流出企業的可能性還比較小，但其公允價值能夠合理確定的情況下，即需要作為合并中取得的負債確認。即確認預計負債的條件只有二個而不是三個，少了一個“履行該義務很可能導致經濟利益流出”。這說明，在企業合并時確認負債比日常更謹慎。

　　（4）企業合并中取得的資產、負債在滿足確認條件后，應以其公允價值計量。

　　對于被購買方在企業合并之前已經確認的商譽和遞延所得稅項目，購買方在對企業合并成本進行分配、確認合并中取得可辨認資產和負債時不應予以考慮。因為商譽是以前企業合并產生的協同效應形成的，與本次合并無關，以前企業合并形成的商譽不應考慮。

　　在按照規定確定了合并中應予確認的各項可辨認資產、負債的公允價值后，其計稅基礎與賬面價值不同形成暫時性差異的，應當按照所得稅會計準則的規定確認相應的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。之所以重新確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，是因為遞延所得稅資產或負債是居于特定納稅主體產生的，因為本次合并，納稅主體可能發生變化，故應該重新確認。

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