出租人會計處理_2023年中級會計實務知識點打卡
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【知識點】出租人會計處理
【所屬章節】第十八章租賃
出租人會計處理
出租人的租賃分類
(一)融資租賃和經營租賃
1.概述
出租人應當在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經營租賃。
其中：
租賃開始日：是指租賃合同簽署日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的較早者。租賃開始日可能早于租賃期開始日，也可能與租賃期開始日重合。
2.相關分類
種類 | 相關內容 |
融資租賃 | 如果一項租賃實質上轉移了與租賃資產所有權有關的幾乎全部風險和報酬，出租人應當將該項租賃分類為融資租賃。 |
經營租賃 | 出租人應當將除融資租賃以外的其他租賃分類為經營租賃。 |
注意：一項租賃屬于融資租賃還是經營租賃取決于交易的實質，而不是合同的形式。 | |
(二)融資租賃的分類標準
一項租賃存在下列一種或多種情形的，通常分類為融資租賃：
1.在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人。
2.承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使該選擇權。
3.資產的所有權雖然不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命(★★★尚可使用壽命)的大部分。(指導性標準，結合其他條件進行判斷)
這里的“大部分”一般指租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命(尚可使用壽命)的75%以上(含75%)。
需要注意的是，這條標準強調的是租賃期占租賃開始日租賃資產使用壽命(尚可使用壽命)的比例，而非租賃期占該項資產全部可使用年限的比例。
如果租賃資產是舊資產，在租賃前已使用年限超過資產自全新時起算可使用年限的75%以上時，則這條判斷標準不適用，不能使用這條標準確定租賃的分類。
4.(指導性標準，結合其他條件進行判斷)
種類 | 判斷標準 |
出租人 | 租賃收款額的現值÷租賃開始日租賃資產公允價值≥90% |
5.租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。
(三)融資租賃分類的特殊規定
一項租賃存在下列一項或多項跡象的，也可能(注意：不是一定)分類為融資租賃：
1.若承租人撤銷租賃，撤銷租賃對出租人造成的損失由承租人承擔。
2.資產余值的公允價值波動所產生的利得或損失歸屬于承租人。
3.承租人有能力以遠低于市場水平的租金繼續租賃至下一期間。
出租人對經營租賃的會計處理
租金的處理 | 1.在租賃期內各個期間，出租人應采用直線法或者其他系統合理的方法將經營租賃的租賃收款額確認為租金收人。 2.如果其他系統合理的方法能夠更好地反映因使用租賃資產所產生經濟利益的消耗模式的，則出租人應采用該方法。 借：銀行存款/應收賬款/其他應收款等 貸：租賃收入——經營租賃收入/其他業務收入等 預收賬款 |
出租人對經營租賃提供激勵措施 | 1.出租人提供免租期的，出租人應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內，按直線法或其他合理的方法進行分配，免租期內應當確認租金收入。 舉例：出租汽車一輛，租期20個月，每月租金2 000元，免5個月租金。 每月租金收入＝2 000×15÷20＝1 500（元） 2.出租人承擔了承租人某些費用的，出租人應將該費用自租金收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內進行分配。（出租人代交物業費） 各期租金收入＝（租金總額－出租人承擔的費用）÷整個租賃期 |
初始直接費用 | 出租人發生的與經營租賃有關的初始直接費用應當資本化至租賃標的資產的成本，在租賃期內按照與租金收入相同的確認基礎分期計入當期損益。（與原規定不同） |
折舊和減值 | 1.對于經營租賃資產中的固定資產，出租人應當采用類似資產的折舊政策計提折舊； 2.對于其他經營租賃資產，應當根據該資產適用的企業會計準則，采用系統合理的方法進行攤銷。 3.出租人應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》的規定，確定經營租賃資產是否發生減值，并對已識別的減值損失進行會計處理。 |
可變租賃付款額 | 1.出租人取得的與經營租賃有關的可變租賃付款額，如果是與指數或比率掛鉤的，應在租賃期開始日計入租賃收款額； 2.除此之外的，應當在實際發生時計入當期損益。 借：銀行存款/應收賬款等 貸：租賃收入——可變租賃付款額 |
經營租賃的變更 | 經營租賃發生變更的，出租人應自變更生效日開始，將其作為一項新的租賃進行會計處理，與變更前租賃有關的預收或應收租賃收款額視為新租賃的收款額。 |
出租人對融資租賃的會計處理
(一)相關概念
1.租賃收款額：(5部分：對照承租人的租賃付款額記憶)
是指出租人因讓渡在租賃期內使用租賃資產的權利而應向(兩部分：已收到、尚未收到)承租人收取的款項，包括：
構成 | 與承租人的租賃付款額的關系 |
1.承租人需支付的固定付款額及實質固定付款額。存在租賃激勵的，應當扣除租賃激勵相關金額。 2.取決于指數或比率的可變租賃付款額。該款項在初始計量時根據租賃期開始日的指數或比率確定。 3.購買選擇權的行權價格，前提是合理確定承租人將行使該選擇權。 4.承租人行使終止租賃選擇權需支付的款項，前提是租賃期反映出承租人將行使終止租賃選擇權。 | 口徑一致 |
5.由承租人、與承租人有關的一方以及有經濟能力履行擔保義務的獨立第三方向出租人提供的擔保余值。（★★★） 承租人：根據承租人提供的擔保余值預計應支付的款項 | 口徑不一致 |
2.租賃內含利率：是指使出租人的租賃收款額的現值(兩部分：已收到、尚未收到)與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。
3.租賃投資凈額：未擔保余值和租賃期開始日尚未收到的(★★★注意)租賃收款額按照租賃內含利率折現的現值之和。(通常等于：租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和)
(二)賬務處理原則
明細 科目 | 應收融資租賃款—租賃收款額（尚未收到的租賃收款額） —未擔保余值 —未實現融資收益 |
初始 計量 | ①在租賃期開始日，出租人應當對融資租賃確認應收融資租賃款，并終止確認融資租賃資產。（終止確認：風險和報酬已轉移） ②出租人對應收融資租賃款進行初始計量時，應當以租賃投資凈額（★★★）作為應收融資租賃款的入賬價值。 ③出租人發生的初始直接費用包括在租賃投資凈額中，也包括在應收融資租賃款的初始入賬價值中。 借:應收融資租賃款――租賃收款額(尚未收到的租賃收款額) —―未擔保余值 應收融資租賃款――未實現融資收益 ④若某融資租賃合同必須以收到租賃保證金為生效條件： a.出租人收到承租人交來的租賃保證金 借：銀行存款 貸：其他應付款—租賃保證金 b.承租人到期不交租金，以保證金抵作租金時 借：其他應付款—租賃保證金 貸：應收融資租賃款 c.承租人違約，按租賃合同或協議規定沒收保證金時 借：其他應付款—租賃保證金 貸：營業外收入等 |
后續 計量 | ①出租人收到租賃收款額時： 借：銀行存款 貸：應收融資租賃款—租賃收款額 ②出租人應當按照固定的周期性利率計算并確認租賃期內各個期間的利息收入。 a.租賃企業/一般企業 借：應收融資租賃款—未實現融資收益 貸：租賃收入/其他業務收入 【期初租賃投資凈額×固定的周期性利率】 b.金融企業 借：應收融資租賃款—未實現融資收益 貸：利息收入 ③出租人應定期復核計算租賃投資總額時所使用的未擔保余值。 若預計未擔保余值降低（增加：無需考慮），出租人應修改租賃期內的收益分配，并立即確認預計的減少額。（影響以后每期的利息收入的計算） ④出租人取得的未納入租賃投資凈額計量的可變租賃付款額，如與資產的未來績效或使用情況掛鉤的可變租賃付款額，應當在實際發生時計入當期損益。 借：銀行存款/應收賬款等 貸：租賃收入—可變租賃付款額 ⑤關于減值準備的相關規定 a.計提減值時： 借：信用減值損失 貸：應收融資租賃款減值準備 b.轉回時： 反向。 |
(三)融資租賃變更的會計處理
第一部分：租賃變更作為一項單獨的租賃
條件 | 融資租賃發生變更且同時符合下列條件的，出租人應當將該變更作為一項單獨租賃進行會計處理：（★★與承租人的租賃變更的描述相同） 1.該變更通過增加一項或多項租賃資產的使用權而擴大了租賃范圍； 2.增加的對價與租賃范圍擴大部分的單獨價格按該合同情況調整后的金額相當。 |
處理原則 | 將該變更作為一項新的租賃 |
第二部分：租賃變更未作為一項單獨的租賃(區分兩種情形)
第一種情形：假如變更在租賃開始日被分類為經營租賃(★★如：租賃期限的變更)
情形 | 如果融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變更在租賃開始日生效，該租賃會被分類為經營租賃 |
處理 原則 | 1.出租人應當自租賃變更生效日開始將其作為一項新租賃進行計處理； 2.以租賃變更生效日前的租賃投資凈額作為租賃資產的賬面價值。 |
第二種情形：假如變更在租賃開始日被分類為融資租賃
情形 | 融資租賃的變更未作為一項單獨租賃進行會計處理，且滿足假如變租賃開始日更在生效，該租賃會被分類為融資租賃 | |
處理 原則 | 出租人應當按照金融工具確認和計量準則中關于修改或重新議定合同的規定進行會計處理： | |
重新計算賬面余額 | 出租人修改或重新議定租賃合同，未導致應收融資租賃款終止確認，但導致未來現金流量發生變化的，應當重新計算該應收融資租賃款的賬面余額，并將相關利得或損失計入當期損益（如：租賃收入等）。 | |
折現率 | 重新計算應收融資租賃款賬面余額時，應當根據重新議定或修改的租賃合同現金流量按照應收融資租賃款的原折現率（如：租賃期不變，租賃付款額變化）或按照重新計算的折現率（如適用）折現的現值確定。 | |
調整與攤銷 | 對于修改或重新議定租賃合同所產生的所有成本和費用，企業應當調整修改后的應收融資租賃款的賬面價值，并在修改后的應收融資租賃款的剩余期限內進行攤銷。 | |
注：以上中級會計考試學習內容選自張敬富老師《中級會計實務》授課講義
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