金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量_25年注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)考點(diǎn)搶學(xué)

來(lái)源：東奧會(huì)計(jì)在線責(zé)編：劉佳慧2024-11-04 17:33:50

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金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量_25年注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)考點(diǎn)搶學(xué)

金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

（一）金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量原則【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥：

金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量與金融資產(chǎn)的分類(lèi)密切相關(guān)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)不同類(lèi)別的金融資產(chǎn)，分別以攤余成本、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

需要注意的是，企業(yè)在對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，如果一項(xiàng)金融工具以前被確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)并以公允價(jià)值計(jì)量，而現(xiàn)在它的公允價(jià)值低于零，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。但對(duì)于主合同為資產(chǎn)的混合合同，即使整體公允價(jià)值可能低于零，企業(yè)應(yīng)當(dāng)始終將混合合同整體作為一項(xiàng)金融資產(chǎn)進(jìn)行分類(lèi)和計(jì)量。

（二）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1.實(shí)際利率

實(shí)際利率法，是指計(jì)算金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本以及將利息收入或利息費(fèi)用分?jǐn)傆?jì)入各會(huì)計(jì)期間的方法。

實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)計(jì)存續(xù)期的估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)賬面余額（不考慮減值）或該金融負(fù)債攤余成本所使用的利率。

經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率，是指將購(gòu)入或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)在預(yù)計(jì)存續(xù)期的估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)攤余成本的利率。

2.攤余成本【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥：

賬面余額以初始確認(rèn)金額經(jīng)（1）和（2）調(diào)整確定；

攤余成本=賬面余額-（3）

金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整確定：

（1）扣除已償還的本金。

（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額。

（3）扣除計(jì)提的累計(jì)信用減值準(zhǔn)備（僅適用于金融資產(chǎn)）

如何理解“加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額”，見(jiàn)下圖。

扣除計(jì)提的累計(jì)信用減值準(zhǔn)備

企業(yè)與交易對(duì)手方修改或重新議定合同，未導(dǎo)致金融資產(chǎn)終止確認(rèn)，但導(dǎo)致合同現(xiàn)金流量發(fā)生變化的，或者企業(yè)修正了對(duì)合同現(xiàn)金流量的估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算該金融資產(chǎn)的賬面余額，并將相關(guān)利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益。

重新計(jì)算的該金融資產(chǎn)的賬面余額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)將重新議定或修改的合同現(xiàn)金流量按金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率（或者購(gòu)買(mǎi)或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)應(yīng)按經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率）折現(xiàn)的現(xiàn)值確定。對(duì)于修改或重新議定合同所產(chǎn)生的所有成本或費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整修改后的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值并在修改后金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)攤銷(xiāo)。

以攤余成本計(jì)量且不屬于任何套期關(guān)系的金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)在終止確認(rèn)、重分類(lèi)、按照實(shí)際利率法攤銷(xiāo)或確認(rèn)減值時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。

3.會(huì)計(jì)處理（以債權(quán)投資為例）

核算科目：債權(quán)投資

項(xiàng)目	會(huì)計(jì)處理
（1）債權(quán)投資的初始計(jì)量	借：債權(quán)投資—成本（面值）　　　　　　—利息調(diào)整（差額，或貸方）　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）　貸：銀行存款等
（2）債權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量	借：應(yīng)收利息（分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息）　　債權(quán)投資—應(yīng)計(jì)利息（到期一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息）　貸：投資收益【點(diǎn)撥】（債權(quán)投資期初賬面余額或期初攤余成本乘以實(shí)際利率或經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）　　　債權(quán)投資—利息調(diào)整（差額，利息調(diào)整攤銷(xiāo)額，或借方）
（3）出售債權(quán)投資	借：銀行存款等　　債權(quán)投資減值準(zhǔn)備　貸：債權(quán)投資—成本/利息調(diào)整/應(yīng)計(jì)利息　　　投資收益（差額，或借方）

（三）以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1.對(duì)于按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融資產(chǎn)，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除與套期會(huì)計(jì)有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

（1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

（2）分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)所產(chǎn)生的所有利得或損失，除減值損失或利得【點(diǎn)撥】和匯兌損益之外，均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，直至該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)或被重分類(lèi)。但是，采用實(shí)際利率法計(jì)算的該金融資產(chǎn)的利息應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)計(jì)入各期損益的金額應(yīng)當(dāng)與視同其一直按攤余成本計(jì)量而計(jì)入各期損益的金額相等。

該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

點(diǎn)撥：

該類(lèi)金融資產(chǎn)計(jì)提減值：

借：信用減值損失

　貸：其他綜合收益

從整個(gè)分錄看，計(jì)提減值既影響損益，也影響其他綜合收益。教材中的表述，僅考慮計(jì)提減值對(duì)信用減值損失的影響。

（3）指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資，除了獲得的股利（屬于投資成本收回部分除外）計(jì)入當(dāng)期損益外，其他相關(guān)的利得和損失（包括匯兌損益）均應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，且后續(xù)不得轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。當(dāng)其終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入留存收益。

2.企業(yè)只有在同時(shí)符合下列條件時(shí)，才能確認(rèn)股利收入并計(jì)入當(dāng)期損益：

（1）企業(yè)收取股利的權(quán)利已經(jīng)確立；

（2）與股利相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；

（3）股利的金額能夠可靠計(jì)量。

3.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

核算科目：交易性金融資產(chǎn)

項(xiàng)目	會(huì)計(jì)處理
（1）企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)	借：交易性金融資產(chǎn)—成本（公允價(jià)值）　　投資收益【點(diǎn)撥1】（發(fā)生的交易費(fèi)用）　　應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）　貸：銀行存款等
（2）持有期間的股利或利息【點(diǎn)撥2】	借：應(yīng)收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例）　　應(yīng)收利息（資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算的應(yīng)收利息）　貸：投資收益
（3）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)	①公允價(jià)值上升借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 ②公允價(jià)值下降借：公允價(jià)值變動(dòng)損益　貸：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)
（4）出售交易性金融資產(chǎn)	借：銀行存款（出售凈價(jià)，即價(jià)款扣除手續(xù)費(fèi)）　貸：交易性金融資產(chǎn)—成本　　　　　　　　　　—公允價(jià)值變動(dòng)（或借方）　　　投資收益（差額，或借方）

點(diǎn)撥1：

交易性金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用不計(jì)入初始成本，而是計(jì)入投資收益。

點(diǎn)撥2：

交易性金融資產(chǎn)不采用實(shí)際利率法確認(rèn)利息收入。

4.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（債務(wù)工具）的會(huì)計(jì)處理

核算科目：其他債權(quán)投資

項(xiàng)目	會(huì)計(jì)處理
（1）企業(yè)取得金融資產(chǎn)	借：其他債權(quán)投資—成本（面值）　　　　　　　　—利息調(diào)整（差額，或貸方）　　應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）　貸：銀行存款等
（2）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息	借：應(yīng)收利息（分期付息債券按票面利率計(jì)算的利息）　　其他債權(quán)投資—應(yīng)計(jì)利息（到期一次還本付息債券按票面利率計(jì)算的利息）　貸：投資收益【點(diǎn)撥】（其他債權(quán)投資的期初賬面余額（不含公允價(jià)值變動(dòng)）或攤余成本乘以實(shí)際利率或經(jīng)信用調(diào)整的實(shí)際利率計(jì)算確定的利息收入）　　　其他債權(quán)投資—利息調(diào)整（差額，或借方）
（3）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)【點(diǎn)撥】	①公允價(jià)值上升借：其他債權(quán)投資—公允價(jià)值變動(dòng) 　貸：其他綜合收益—其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng) ②公允價(jià)值下降借：其他綜合收益—其他債權(quán)投資公允價(jià)值變動(dòng) 　貸：其他債權(quán)投資—公允價(jià)值變動(dòng)
（4）出售其他債權(quán)投資	借：銀行存款等　貸：其他債權(quán)投資（賬面價(jià)值）　　　投資收益（差額，或借方）同時(shí)：借：其他綜合收益　貸：投資收益或相反分錄

點(diǎn)撥：

利息收入的計(jì)算與“債權(quán)投資”相同。

點(diǎn)撥：

（1）期末“公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)”=期末公允價(jià)值-期末賬面余額（不含公允價(jià)值變動(dòng)）；

（2）本期“公允價(jià)值變動(dòng)”=（1）-期初“公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)”。

5.指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（權(quán)益工具）的會(huì)計(jì)處理

核算科目：其他權(quán)益工具投資

項(xiàng)目	會(huì)計(jì)處理
（1）企業(yè)取得金融資產(chǎn)	借：其他權(quán)益工具投資—成本（公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和）　　應(yīng)收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）　貸：銀行存款等
（2）資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)	①公允價(jià)值上升借：其他權(quán)益工具投資—公允價(jià)值變動(dòng) 　貸：其他綜合收益—其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng) ②公允價(jià)值下降借：其他綜合收益—其他權(quán)益工具投資公允價(jià)值變動(dòng) 　貸：其他權(quán)益工具投資—公允價(jià)值變動(dòng)
（3）持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利【點(diǎn)撥】	借：應(yīng)收股利　貸：投資收益
（4）出售其他權(quán)益工具投資	借：銀行存款等　貸：其他權(quán)益工具投資（賬面價(jià)值）　　　盈余公積（差額，或借方）　　　利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)（差額，或借方）同時(shí)：借：其他綜合收益　貸：盈余公積　　　利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 或相反分錄。

點(diǎn)撥：

只有權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資的股利沖減投資賬面價(jià)值（“長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整”科目），其他股權(quán)投資（成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資）均確認(rèn)投資收益。

提示：

（1）“其他債權(quán)投資”持有期間形成的“其他綜合收益”終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)入投資收益；

（2）“其他權(quán)益工具投資”持有期間形成的“其他綜合收益”終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)入留存收益。

知識(shí)點(diǎn)來(lái)源：第十三章金融工具