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【內(nèi)容導(dǎo)航】

社會資本方對政府和社會資本合作（PPP）項目合同的會計處理

【所屬章節(jié)】

第十七章 收入、費用和利潤——第一節(jié) 收入

【知識點】社會資本方對政府和社會資本合作（PPP）項目合同的會計處理

社會資本方對政府和社會資本合作（PPP）項目合同的會計處理

（一）PPP項目合同的特征和條件

PPP項目合同應(yīng)滿足“雙特征”和“雙控制”。

1. 特征

雙特征：

（1）社會資本方在合同約定的運營期間內(nèi)代表政府方使用PPP項目資產(chǎn)提供公共產(chǎn)品和服務(wù)；

（2）社會資本方在合同約定的期間內(nèi)就其提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)獲得補(bǔ)償。

2. 條件（同時滿足）

雙控制：

（1）政府方控制或管制社會資本方使用PPP項目資產(chǎn)必須提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的類型、對象和價格；

（2）PPP項目合同終止時，政府方通過所有權(quán)、收益權(quán)或其他形式控制PPP項目資產(chǎn)的重大剩余權(quán)益。

（二）相關(guān)會計處理

社會資本方提供建造服務(wù)（含建設(shè)和改擴(kuò)建）或發(fā)包給其他方等，應(yīng)當(dāng)確定其身份是主要責(zé)任人還是代理人，并進(jìn)行會計處理，確認(rèn)合同資產(chǎn)。如果社會資本方根據(jù)PPP項目合同約定，提供多項服務(wù)（如既提供PPP項目資產(chǎn)建造服務(wù)，又提供建成后的運營服務(wù)、維護(hù)服務(wù)）的，應(yīng)當(dāng)識別合同中的單項履約義務(wù)，將交易價格按照各項履約義務(wù)單獨售價的相對比例分?jǐn)傊粮黜椔募s義務(wù)。

1. 建造期間

（1）確認(rèn)建造服務(wù)收入和成本

借:合同資產(chǎn)

貸:主營業(yè)務(wù)收入

借:合同履約成本

貸:原材料、應(yīng)付職工薪酬等

借:主營業(yè)務(wù)成本

貸:合同履約成本

（2）對金融資產(chǎn)模式和混合模式，確認(rèn)融資成分的影響

借：合同資產(chǎn)

貸：財務(wù)費用、利息收入等

（3）確認(rèn)資本化的借款費用

借：PPP借款支出

貸：短期借款/長期借款

（4）在PPP項目資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時

對無形資產(chǎn)模式和混合模式

借：無形資產(chǎn)

貸：合同資產(chǎn)

PPP借款支出

提示：

將相關(guān)PPP項目資產(chǎn)的對價金額或確認(rèn)的建造收入金額，超過有權(quán)收取可確定金額的現(xiàn)金（或其他金融資產(chǎn)）的差額，確認(rèn)為無形資產(chǎn)（“混合模式”）。

2. 運營期間

（1）確認(rèn)運營服務(wù)收入和成本

借：銀行存款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：合同履約成本

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：合同履約成本

（2）對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷（無形資產(chǎn)模式和混合模式）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：累計攤銷

（3）確認(rèn)融資成分的影響（金融資產(chǎn)模式和混合模式）

借：合同資產(chǎn)

貸：財務(wù)費用、利息收入等

提示：

確認(rèn)融資成分的影響時，要計算實際利率。

實際利率：使在合同開始日各項履約義務(wù)確認(rèn)的收入現(xiàn)值等于各期現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率。

（4）在擁有收取對價的權(quán)利（該權(quán)利僅取決于時間流逝的因素）時，將合同資產(chǎn)轉(zhuǎn)為應(yīng)收款項（金融資產(chǎn)模式和混合模式）

借：應(yīng)收賬款

貸：合同資產(chǎn)

（5）從政府方收到款項（金融資產(chǎn)模式和混合模式）

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

3. 運營期間維護(hù)服務(wù)

（1）構(gòu)成單項履約義務(wù)

借：合同資產(chǎn)

貸：主營業(yè)務(wù)收入

借：合同履約成本

貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：合同履約成本

（2）不構(gòu)成單項履約義務(wù)

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：預(yù)計負(fù)債

或：

借：主營業(yè)務(wù)成本

財務(wù)費用

貸：預(yù)計負(fù)債

社會資本方根據(jù)PPP項目合同約定，在項目運營期間，滿足有權(quán)收取可確定金額的現(xiàn)金（或其他金融資產(chǎn)）條件的，應(yīng)當(dāng)在社會資本方擁有收取該對價的權(quán)利（該權(quán)利僅取決于時間流逝的因素）時確認(rèn)為應(yīng)收款項，并按照金融工具的規(guī)定進(jìn)行會計處理（“金融資產(chǎn)模式”）。社會資本方應(yīng)當(dāng)在PPP項目資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時，將相關(guān)PPP項目資產(chǎn)的對價金額或確認(rèn)的建造收入金額，超過有權(quán)收取可確定金額的現(xiàn)金（或其他金融資產(chǎn)）的差額，確認(rèn)為無形資產(chǎn)（“混合模式”）。

社會資本方根據(jù)PPP項目合同，自政府方取得其他資產(chǎn)，該資產(chǎn)構(gòu)成政府方應(yīng)付合同對價的一部分的，社會資本方應(yīng)當(dāng)按照收入的規(guī)定進(jìn)行會計處理，不作為政府補(bǔ)助。為使PPP項目資產(chǎn)保持一定的服務(wù)能力或在移交給政府方之前保持一定的使用狀態(tài)，社會資本方根據(jù)PPP項目合同而提供的服務(wù)不構(gòu)成單項履約義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計發(fā)生的支出，按照或有事項的規(guī)定進(jìn)行會計處理。

注：本文知識點整理自東奧張志鳳老師-基礎(chǔ)精講班課程講義

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