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【綜合題5】甲股份有限公司(以下簡稱“甲公司”)2×19年為實現產業整合，減少同業競爭實施了一項企業合并，與該項企業合并及合并后相關的交易事項如下：

(1)3月20日，甲公司與其控股股東(P公司)及獨立第三方S公司分別簽訂股權購買協議，從P公司購買其持有的乙公司90%股權，從S公司購買其持有的乙公司10%少數股權，兩項股權交易分別談判，分別確定有關交易條款。

甲公司自P公司取得乙公司90%股權作價5 400萬元，以定向發行本公司普通股為對價，雙方約定甲公司普通股價格為3元/股，甲公司向P公司定向發行1 800萬股，甲公司自S公司取得乙公司10%股權作價600萬元，以銀行存款支付。

7月1日，甲公司向P公司定向發行1 800萬股普通股，甲公司用于購買乙公司10%股權的款項通過銀行劃付給S公司，相關股權于當日辦理了工商變更手續，甲公司對乙公司董事進行改選，當日，乙公司賬面所有者權益為4 000萬元，包括：股本1 000萬元、資本公積1 600萬元、盈余公積800萬元，未分配利潤600萬元，其中2×19年上半年實現凈利潤180萬元。

(2)2×19年1月1日，甲公司應收乙公司貨款為400萬元，根據應收賬款壞賬準備計提政策，甲公司在其個別財務報表中就該應收款項計提了20萬元壞賬準備;乙公司賬面存貨中有280萬元為自甲公司購入并擬對外出售，該批商品在甲公司的賬面價值為200萬元，乙公司未計提跌價準備。至2×19年7月1日，乙公司2×19年1月1日賬面持有的自甲公司購入存貨已全部實現對外銷售,甲公司在其個別財務報表中應收款項計提的壞賬準備沒有變化。

(3)甲公司取得乙公司股權后，雙方于2×19年發生的交易事項如下：

7月10日，甲公司將本公司生產中使用的一項專利技術作價200萬元出讓給乙公司，該專利技術在甲公司的原價為110萬元，至出讓日已攤銷10萬元，未計提減值準備，預計該專利技術未來仍可使用5年，預計凈殘值為零，采用直線法攤銷，乙公司將取得的該專利技術作為管理用無形資產。

(4)至2×19年12月31日，甲公司應收乙公司400萬元貨款及200萬元專利技術出讓款均未收到，至2×19年12月31日止，該部分應收賬款累計計提的壞賬準備余額為50萬元。

(5)乙公司2×19年下半年實現凈利潤400萬元，實現其他綜合收益60萬元，乙公司2×19年12月31日賬面所有者權益如下：股本1 000萬元，資本公積1 600萬元，其他綜合收益60萬元，盈余公積840萬元，未分配利潤960萬元。

其他有關資料：

甲、乙公司均按凈利潤的10%計提法定盈余公積，不計提任意盈余公積，未向股東分配利潤，不考慮相關稅費及其他因素。

要求：

(1)判斷甲公司合并乙公司交易的性質，并說明理由。

(2)確定甲公司對乙公司長期股權投資的初始投資成本，并編制與確認該項股權投資相關的會計分錄。

(3)編制甲公司2×19年度合并財務報表中與乙公司相關的合并抵銷或調整分錄。(★★★)

【答案】

(1)甲公司合并乙公司屬于同一控制下企業合并。

理由：甲公司與乙公司合并前后均受P公司最終控制，且非暫時性的，因此甲公司合并乙公司屬于同一控制下企業合并。

(2)長期股權投資的初始投資成本=4 000×90%=3 600(萬元)，追加投資后，長期股權投資的賬面價值=3 600+600=4 200(萬元)。

借：長期股權投資　　　　　　　　　　　　　　　 4 200

  貸：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 800

        銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

        資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 800

(3)①調整購買子公司少數股權

借：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200

  貸：長期股權投資　　　　　　　　200(600-4 000×10%)

②按照權益法調整長期股權投資賬面價值

借：長期股權投資　　　　　　　　　　　　　　　　 460

  貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

      其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　60

③母公司長期股權投資與子公司所有者權益抵銷

借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 000

       資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 600

       其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　60

       盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　　 840

      年末未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　 960

  貸：長期股權投資　　　　　　　 4 460(4 200-200+460)

借：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 400

      年初未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　 600

  貸：提取盈余公積　　　　　　　　　　　　　　　　　40

       年末未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　 960

借：資本公積　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 260

  貸：盈余公積　　　　　　　　　　　　　720(800×90%)

        未分配利潤　　　　　　　　　　　　540(600×90%)

【提示】同一控制下企業合并的基本處理原則是視同合并后形成的報告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財務報表時，應將母公司長期股權投資和子公司所有者權益抵銷，但子公司原由企業集團其他企業控制時的留存收益在合并財務報表中是存在的，所以對于被合并方在企業合并前實現的留存收益(盈余公積和未分配利潤之和)中歸屬于合并方的部分，通過資本公積科目進行恢復。后續期間編制合并報表時仍需編制此分錄。

④內部交易抵銷

借：應付賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

  貸：應收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 600

借：應收賬款——壞賬準備　　　　　　　　　　　　　20

  貸：年初未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　　20

借：應收賬款——壞賬準備　　　　　　　　　30(50-20)

  貸：信用減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　30

借：年初未分配利潤　　　　　　　　　　　　　　　　80

  貸：營業成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

借：資產處置收益　　　　　　　　　　　 100(200-100)

  貸：無形資產——原價　　　　　　　　　　　　　　 100

借：無形資產——累計攤銷　　　　　　　　　　　　　10

      (100/5×6/12)

  貸：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10

——以上注冊會計考試相關考點內容選自張志鳳老師授課講義

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