行動不一定能帶來快樂，但不行動毫無快樂可言。2019年注冊會計師備考，無論考試的最終結果如何，這份努力的過程都是值得回憶的。小伙伴們要加油哦！

每日一考點：內部商品交易的合并處理

【舉例】甲公司系乙公司的母公司，2×18年12月10日甲公司向乙公司銷售一批商品，該批商品成本為800萬元，售價為1 000萬元，乙公司購入后至2×18年12月31日尚未對外出售。

抵銷分錄：

借：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　1 000(甲公司)

    貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　800(甲公司)

存貨　　　　　　　　　　　　　　　　200(乙公司)

接上例，假設乙公司購入后至2×18年12月31日全部對外出售，實現(xiàn)收入1 500萬元。

【分析】從整個業(yè)務綜合來看，甲公司在自己賬簿上確認了主營業(yè)務收入1 000萬，結轉主營業(yè)務成本800萬，乙公司在自己賬簿上確認了主營業(yè)務收入1 500萬，結轉主營業(yè)務成本1 000萬，而站在集團角度，整項業(yè)務應該確認主營業(yè)務收入1 500萬，結轉主營業(yè)務成本800萬，

抵銷分錄：

借：營業(yè)收入(內部收入)　　　　　　　　　　　 1 000

    貸：營業(yè)成本(內部成本)　　　　　　　　　　　 1 000

1.當期內部購進商品的抵銷處理

(1)假設全部實現(xiàn)對外銷售，那么要完全抵銷當期內部存貨銷售收入，即：

借：營業(yè)收入(不含稅內部收入)

    貸：營業(yè)成本

(2)未完全實現(xiàn)對外銷售，形成了期末存貨，那么要抵銷期末存貨的未實現(xiàn)內部損益，即：

借：營業(yè)成本

    貸：存貨(包含的未實現(xiàn)內部銷售損益)

【提示】方法2：期末抵銷未實現(xiàn)內部銷售利潤

借：營業(yè)收入【內部銷售企業(yè)的不含稅收入】

    貸：營業(yè)成本【倒擠】

           存貨【期末內部購銷形成的存貨價值的毛利】

(3)在逆流交易情況下，在存貨中包含的未實現(xiàn)內部銷售損益中，歸屬于少數(shù)股東的未實現(xiàn)內部銷售損益分攤金額：

借：少數(shù)股東權益

    貸：少數(shù)股東損益

【提示】

第一，增值稅不需要考慮在內，如果給出的收入為含稅收入，應還原為不含稅收入;

第二，運雜費不需要抵銷;

第三，期末抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)內部銷售利潤時，如果各批存貨的毛利率不等，則還應考慮發(fā)出存貨的計價方法(如先進先出法等)。

第四，借貸方應該是“營業(yè)收入”“營業(yè)成本”“存貨”等會計報表項目，而不應該是“主營業(yè)務收入”“主營業(yè)務成本”“庫存商品”等會計科目。

(4)當期存貨跌價準備抵銷

借：存貨——存貨跌價準備

    貸：資產減值損失

【提示1】存貨跌價準備的抵銷應從合并主體的角度判斷存貨跌價準備的計提與否，如果計提的存貨跌價準備小于內部未實現(xiàn)利潤的，則計提的據(jù)實抵銷;如果高于內部未實現(xiàn)利潤的，則只能抵銷相當于內部未實現(xiàn)利潤的數(shù)額。

【提示2】存貨跌價準備的抵銷跟壞賬準備的抵銷類似，但存貨跌價準備的抵銷應當以存貨中未實現(xiàn)的內部銷售利潤為限進行抵銷，超過存貨中未實現(xiàn)的內部銷售利潤這部分跌價準備作為整體應該存在，不能進行抵銷。

(5)確認遞延所得稅資產

借：遞延所得稅資產

    貸：所得稅費用

【提示1】遞延所得稅的期末余額可以簡化為是抵銷分錄中的存貨項目貸方發(fā)生額減掉借方發(fā)生額的差額乘以所得稅稅率。

【提示2】在考試中，考生應注意題目中是否需要考慮所得稅影響。

(6)抵銷因抵銷逆流存貨交易發(fā)生的遞延所得稅對少數(shù)股東權益的份額：

借：少數(shù)股東損益

    貸：少數(shù)股東權益

2.連續(xù)編制合并財務報表時的抵銷處理

(1)未實現(xiàn)內部銷售損益抵銷

①借：年初未分配利潤(假定以前購進的本期對外售出)

        貸：營業(yè)成本

②借：營業(yè)收入(假定本期購進全部對外售出)

        貸：營業(yè)成本

③借：營業(yè)成本

        貸：存貨(期末存貨中包含的未實現(xiàn)內部銷售利潤)

(2)存貨跌價準備的抵銷

①借：存貨——存貨跌價準備

        貸：年初未分配利潤

②借：營業(yè)成本(因銷售結轉跌價準備的調整)

        貸：存貨——存貨跌價準備

③借：存貨——存貨跌價準備

        貸：資產減值損失

(3)確認遞延所得稅資產

首先確認期初存貨中未實現(xiàn)內部銷售利潤產生的遞延所得稅

①借：遞延所得稅資產(期初存貨中包含的未實現(xiàn)內部銷售利潤×所得稅稅率)

        貸：年初未分配利潤

②然后確認遞延所得稅資產期初期末余額的差額

遞延所得稅資產的期末余額(期末存貨中未實現(xiàn)內部銷售利潤×所得稅稅率)和期初數(shù)比較得出本期應確認或轉回的遞延所得稅資產并進行確認或轉回。

借：遞延所得稅資產

    貸：所得稅費用

或作相反會計分錄

【提示】逆流交易需要在母公司和少數(shù)股東之間分配抵銷

(1)對期初的抵銷調整：

借：少數(shù)股東權益

    貸：年初未分配利潤

(2)對本期的抵銷調整：

借：少數(shù)股東權益

    貸：少數(shù)股東損益

【技巧】上方分錄中損益類項目貸方減借方金額之差×少數(shù)股東持股比例，若差額為負，則做相反分錄。

每日習題

【例題·單選題】甲公司是乙公司的母公司，2×18年5月2日，甲公司出售200件商品給乙公司，每件售價為6萬元，每件成本為3萬元。至2×18年12月31日，乙公司從甲公司購買的上述商品尚有100件未對外出售，其可變現(xiàn)凈值為每件2.5萬元。假設不考慮其他因素，編制合并財務報表時，該項內部交易應抵銷的存貨跌價準備金額為(　　)萬元。

A.0

B.600

C.300

D.350

【答案】C

【解析】對于2×18年12月31日結存的存貨，乙公司個別報表計提的存貨跌價準備=100×(6-2.5)=350(萬元);站在集團的角度，應計提的存貨跌價準備=100×(3-2.5)=50(萬元)，所以，合并財務報表中應抵銷存貨跌價準備金額為300萬元(350-50)。

【例題·單選題】甲公司擁有乙公司80%的有表決權股份，能夠控制乙公司財務和經營決策。2×18年6月1日，甲公司將本公司生產的一批產品出售給乙公司，售價為1 600萬元(不含增值稅)，成本為1 000萬元，未計提存貨跌價準備。至2×18年12月31日，乙公司已對外售出該批存貨的60%，當日，剩余存貨的可變現(xiàn)凈值為360萬元。甲公司、乙公司均采用資產負債表債務法核算其所得稅，兩個公司適用的所得稅稅率分別為25%和15%。不考慮其他因素，對上述交易進行抵銷后，2×18年12月31日在合并財務報表上因該業(yè)務應列示的遞延所得稅資產為(　　)萬元。

A.25

B.70

C.60

D.42

【答案】D

【解析】2×18年12月31日剩余存貨在合并財務報表的成本=1 000×40%=400(萬元)，因可變現(xiàn)凈值為360萬元，所以賬面價值為360萬元，計稅基礎=1 600×40%=640(萬元)，因該事項應列示的遞延所得稅資產=(640-360)×15%=42(萬元)。

【例題·單選題】甲公司系乙公司的母公司，2×18年甲公司出售一批存貨給乙公司，成本為900萬元，售價為1 000萬元，當年乙公司出售了40%，期末存貨的可變現(xiàn)凈值為550萬元，乙公司對此確認了減值準備，假設不考慮所得稅的影響。則甲公司合并財務報表中對該項業(yè)務的調整抵銷對合并損益的影響是(　　)萬元。

A.-50

B.50

C.10

D.-10

【答案】D

【解析】期末乙公司存貨成本=1 000×60%=600(萬元)，所以乙公司個別報表計提存貨跌價準備50萬元，合并報表認可的存貨成本=900×60%=540(萬元)，在合并報表看來沒有發(fā)生減值，所以要沖回存貨跌價準備50萬元。抵銷分錄為：

借：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　 　　　　　　1 000

    貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　　　　 　　940

存貨　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　60

借：存貨——存貨跌價準備　　　　　　　　　　　　　50

    貸：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　50

           調整分錄對合并損益的影響=-1 000+940+50=-10(萬元)

【擴展】如果考慮所得稅的影響

個別財務報表：CA=550　　TB=600

合并財務報表：CA=540　　TB=600

調整分錄：

借：遞延所得稅資產　　　　 　　　2.5[(60-50)×25%]

    貸：所得稅費用　　　　　　　　　　　　 　　　　　2.5

           調整分錄對合并損益的影響=-1 000+940+50+2.5=-7.5(萬元)。

(本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章，僅供考生學習使用，禁止任何形式的轉載)