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案例分析題

甲集團公司為上海證券交易所主板上市公司，主營鋼鐵制造業務。由于外部經濟環境越來越復雜，企業經營風險不斷加大，甲公司決定進一步發揮內部控制在企業經營中的作用，2019年對內部控制建設提出了如下工作要點：

(1)企業層面控制方面。

①關于人力資源控制。內部控制建設應該以人為本，為解決企業內部控制專業人才緊缺狀況，集團公司將抽調財會、審計和生產管理等業務骨干開展內部控制管理工作，同時將有計劃地培養內部控制專業人才。

②關于組織架構控制。公司董事會下設審計委員會，負責領導內部審計工作。鑒于集團公司采購業務屬于腐敗的高發地，公司決定在每一個采購招標小組中，由內部審計人員兼任副組長，全程監督招標業務。

③關于發展戰略控制。公司董事會下設戰略委員會，負責企業集團戰略規劃的調查研究，形成發展戰略方案。發展戰略方案經董事會嚴格審議通過后，由公司經理層負責實施。

④關于社會責任控制。鋼鐵生產是高污染、高能耗行業。由于本集團建廠時間長，設備老化，污水排放無法達標、粉塵污染嚴重，對霧霾形成產生了重大不利影響。為履行社會責任，集團公司提出要不惜一切代價進行治污，以實現零排放、零污染。

(2)業務層面控制方面。

①關于資金活動控制。為了籌集10億元技術改造資金用于污染治理，財務部專門成立了籌資小組，通過對國內外各種融資方式、融資成本進行比較分析后，提出了可行性融資方案。鑒于該籌資方案重大，由公司財務總監親自進行了審批。

②關于工程項目控制。在工程立項環節，公司指定了專門機構編制了可行性研究報告，按照規定程序和權限，由董事會進行了審批;立項完成后，采取公開招標方式，擇優選擇了具有相應資質的承包單位和監理單位;在建設過程中，實行了嚴格的概預算管理，切實做到了及時備料、科學施工、保障資金、落實責任，確保工程項目達到設計要求;企業收到承包單位的工程竣工決算報告后，由于環境治理時間緊迫，公司先辦理了竣工決算驗收手續，再適時補辦竣工決算審計。

③關于財務報告控制。公司對籌集的資金及其款項支付，按照國家統一的會計準則制定的規定，依據原始憑證進行了相應的會計記錄;根據登記完整、核對無誤的會計賬簿記錄和其他有關資料編制財務報告;財務報告編制完成后，由企業負責人、分管會計工作負責人、財會部門負責人簽名并蓋章，及時對外提供了財務報告。

(3)內部控制評價方面。

①關于內部控制評價組織機構。由于公司內部審計部門人員不足以承擔繁重的內部控制評價工作，公司決定聘任A會計師事務所實施內部控制評價工作。A會計師事務所為本公司出具了多年的財務報表審計報告，經驗豐富，業務水平高，對本公司情況也熟悉，委托該所實施內部控制評價工作有利于提高工作效率。

②關于內部控制評價范圍。A會計師事務所承接了內部控制評價業務后，在上半年即著手內部控制評價工作，組成陣容強大的評價小組進駐甲公司，從內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督等五要素入手，對內部控制設計與運行進行評價。在確認內部控制評價范圍時，根據全面評價、關注重點的原則，鑒于套期保值業務不經常發生而且本身就是風險管理的工具，暫不列入內部控制評價范圍。

③關于內部控制評價報告。A會計師事務所實施現場測試后，發現了企業內部控制設計與運行中的若干缺陷，根據這些缺陷對生產經營的影響程度，從定性和定量方面進行了分析判斷，認定為一般缺陷和重要缺陷，經與公司董事會溝通達成共識后，由A會計師事務所出具了甲公司評價基準日內部控制有效的結論，并及時對外發布了內部控制評價報告。

(4)內部控制審計方面。

①關于聘請內部控制審計師。甲公司經研究討論，決定聘請B會計師事務所為本公司出具2019年內部控制審計報告。B會計師事務所在全國排名中居于前列，專業水平高，敬業精神口碑好。經了解，B會計師事務所與A會計師事務所不是網絡所，但兩大審計機構在不同企業集團存在主審所和參審所等業務合作關系。

②關于審計測試。B會計師事務所接受甲公司委托，組成精干審計小組進駐審計現場。B會計師事務所在審計過程中對甲公司內部控制評價工作進行了評估，認為內部控制評價重點把握比較恰當，工作底稿規范，遂大量利用甲公司內部控制評價工作成果，以達到減少本應由注冊會計師執行的工作、提高審計工作效率以及減輕審計責任的目的。

③關于出具內部控制審計報告。注冊會計師在嚴格履行審計程序、獲取充分、適當的證據后，對甲公司內部控制整體有效性發表了無保留意見審計報告。

要求：根據《企業內部控制基本規范》及其配套指引等有關規定的要求，逐項判斷資料(1)至資料(4)是否存在不當之處;對存在不當之處的，分別指出不當之處，并逐項說明理由。

【正確答案】

1.資料(1)關于企業層面控制中：

①人力資源控制不存在不當之處。

②組織架構控制存在不當之處。

不當之處：公司決定在每一個采購招標小組中，由內部審計人員兼任副組長。

理由：公司應保證內部審計機構設置、人員配備和工作的獨立性，由內部審計人員兼任采購招標小組副組長不符合獨立性要求【或：違背了不相容職務相分離原則】。

③發展戰略控制存在不當之處。

不當之處：發展戰略方案經董事會審議通過后，由公司經理層負責實施。

理由：企業發展戰略方案經公司董事會審議通過后，報經股東(大)會批準實施。

④社會責任控制存在不當之處。

不當之處：為履行社會責任，集團公司提出要不惜一切代價進行治污，以實現零排放、零污染。

理由：違背了成本效益原則，公司應以適當的成本投入實現污染達標排放。

2.資料(2)關于業務層面控制中：

①資金活動控制存在不當之處。

不當之處：重大籌資方案由公司財務總監審批。

理由：重大籌資方案應當按照規定的權限和程序實行集體決策或者聯簽制度，不能由個人審批。

②工程項目控制存在不當之處。

不當之處：為了早日投產，公司先辦理了竣工決算驗收手續，適時補辦竣工決算審計。

理由：企業收到承包單位的工程竣工報告后，應當及時編制竣工決算，開展竣工決算審計，未實施竣工決算審計的工程項目，不得辦理竣工驗收手續。

③財務報告控制不存在不當之處。

3.資料(3)關于內部控制評價中：

①委托A會計師事務所作為內部控制評價機構(咨詢機構)不存在不當之處。

②內部控制評價范圍存在不當之處。

不當之處：在確認內部控制評價范圍時，鑒于套期保值業務不經常發生而且本身就是風險管理的工具，暫不列入內部控制評價范圍。

理由：企業進行套期保值通常采用遠期合約、期貨、期權、互換等衍生工具，屬于高風險領域，不能因為其不經常發生就不列入內部控制評價范圍。

③內部控制評價報告存在不當之處。

不當之處1：A會計師事務所出具內部控制評價報告并對外發布。

理由：企業董事會或類似權力機構應當對內部控制的有效性進行全面評價、形成評價結論、出具評價報告。

或：A會計師事務所出具的是內控評價咨詢報告，對外發布的只能是企業董事會名義發布的評價報告。

不當之處2：由A會計師事務所認定內部控制缺陷。

理由：內部控制缺陷應由董事會最終審定。

4.資料(4)關于內部控制審計中：

①關于聘請內部控制審計師不存在不當之處。

②審計測試存在不當之處。

不當之處：B會計師事務所利用甲公司內部評價工作成果達到減輕審計責任的目的。

理由：建立健全和有效實施內部控制，評價內部控制的有效性，是企業董事會的責任;在實施審計工作基礎上對內部控制的有效性發表審計意見，是注冊會計師的責任。注冊會計師不能因為利用企業內部控制評價成果而減輕審計責任。

③出具內部控制審計報告存在不當之處。

不當之處：B會計師事務所對甲公司內部控制整體發表審計意見。

理由：注冊會計師僅對財務報告內部控制的有效性發表意見，對內部控制審計過程中注意到的非財務報告內部控制的重大缺陷，應在內部控制審計報告中增加“非財務報告內部控制重大缺陷描述段”予以披露，而不對內部控制整體發表審計意見。

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