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　　【所屬章節】

　　《會計》第七章 金融資產

　　【知識點】金融資產初始計量和后續計量

　　【例題 綜合題】甲公司為提高閑置資金的使用效率，2015年度進行了以下投資：

　　(1)1月1日，購入乙公司于當日發行且可上市交易的債券50萬張，支付價款4795.06萬元。該債券期限為5年，每張面值為100元，實際年利率為7%，票面年利率為6%，于每年12月31日支付當年度利息。甲公司有充裕的資金，管理層擬持有該債券至到期。

　　12月31日，甲公司收到2015年度利息300萬元。根據乙公司公開披露的信息，甲公司估計所持有乙公司債券的本金能夠收回，未來年度每年能夠自乙公司取得利息收入200萬元。

　　(2)4月10日，購買丙公司首次公開發行的股票100萬股，共支付價款300萬元。甲公司取得丙公司股票后，對丙公司不具有控制、共同控制或重大影響。丙公司股票的限售期為1年，甲公司取得丙公司股票時沒有將其直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，也沒有隨時出售丙公司股票的計劃。

　　12月31日，丙公司股票公允價值為每股5元。

　　(3)5月15日，從二級市場購買丁公司股票200萬股，共支付價款920萬元。取得丁公司股票時，丁公司已宣告但尚未發放的現金股利(每10股派發現金股利0.6元)。

　　甲公司取得丁公司股票后，對丁公司不具有控制、共同控制或重大影響。甲公司管理層擬隨時出售持有的丁公司股票。

　　12月31日，丁公司股票公允價值為每股4.2元。

　　已知，(P/A，7%，4)=3.3872，(P/F，7%，4)=0.7629。

　　本題中不考慮所得稅及其他因素。

　　要求：

　　(1)判斷甲公司取得乙公司債券時應劃分的金融資產類別，說明理由，并編制甲公司取得乙公司債券時的會計分錄。

　　(2)計算甲公司2015年度因持有乙公司債券應確認的投資收益金額，并編制相關會計分錄。

　　(3)判斷甲公司持有的乙公司債券2015年12月31日是否應當計提減值準備，并說明理由。如應計提減值準備，計算減值準備金額并編制相關會計分錄。

　　(4)判斷甲公司取得丙公司股票時應劃分的金融資產類別，說明理由，并編制甲公司2015年12月31日確認所持有丙公司股票公允價值變動的會計分錄。

　　(5)判斷甲公司取得丁公司股票時應劃分的金融資產類別，說明理由，并計算甲公司2015年度因持有丁公司股票應確認的損益。

　　(答案中的金額單位用萬元表示，計算結果保留兩位小數)

　　【答案】

　　(1)甲公司應將取得的乙公司債券劃分為持有至到期投資。

　　理由：甲公司有充裕的現金，且管理層擬持有該債券至到期。

　　甲公司取得乙公司債券時的會計分錄：

　　借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　　　　5000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 4795.06

　　持有至到期投資——利息調整　　 204.94(5000-4795.06)

　　(2)2015年應確認投資收益金額=4795.06×7%=335.65(萬元)。

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　300(5000×6%)

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　　　 35.65

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　335.65

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 300

　　(3)2015年12月31日攤余成本=4795.06+35.65=4830.71(萬元);2015年12月31日未來現金流量現值=200×(P/A，7%，4)+5000×(P/F，7%，4)=200×3.3872+5000×0.7629=4491.94(萬元);

　　未來現金流量現值小于2015年12月31日攤余成本，應計提減值準備的金額=4830.71-4491.94=338.77(萬元)。

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　338.77

　　貸：持有至到期投資減值準備　　　　　　　　　　　　338.77

　　注：持有至到期投資確認減值時，按照原實際利率折現確定未來現金流量現值。

　　(4)甲公司應將購入丙公司股票劃分為可供出售金融資產。

　　理由：持有丙公司限售股票對丙公司不具有控制、共同控制或重大影響，且甲公司取得丙公司股票時沒有將其指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，也沒有隨時出售丙公司股票的計劃，所以應將該限售股票劃分為可供出售金融資產。

　　2015年12月31日，確認所持有丙公司股票公允價值變動的會計分錄：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動　　　　　　　　 200

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　200(100×5-300)

　　(5)甲公司購入丁公司的股票應劃分為交易性金融資產。

　　理由：甲公司取得丁公司股票后，對丁公司不具有控制、共同控制或重大影響且甲公司管理層擬隨時出售丁公司股票，所以應劃分為交易性金融資產。

　　2015年因持有丁公司股票應確認的損益=200×4.2-(920-200÷10×0.6)=-68(萬元)。

　　【解題思路】事項(1)，持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確的意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產，因題中已經說明甲公司有充裕的資金，且擬持有至到期，所以應當作為持有至到期投資核算。持有至到期投資初始計量采用公允價值和交易費用之和計量，實際支付款項中包含的已到付息期但尚未領取的利息，應當單獨確認為應收項目。后續計量采用實際利率法，按攤余成本計量。

　　初始計量時，

　　借：持有至到期投資——成本(面值)

　　——利息調整(差額，也可能在貸方)

　　——應計利息(到期一次還本付息債券，實際付息款中包含的利息)

　　應收利息(分次付息、到期還本債券，實際支付的款項中包含的利息)

　　貸：銀行存款等

　　持有至到期投資的后續計量：

　　借：應收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　持有至到期投資——應計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(持有至到期投資期初攤余成本乘以實際利率計算確定的利息收入)

　　持有至到期投資——利息調整(差額，利息調整的攤銷額，也可能在借方)

　　事項(2)，因為甲公司并沒有將該股票直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，并且沒有隨時準備出售的計劃，所以應當作為可供出售金融資產核算?？晒┏鍪劢鹑谫Y產初始計量時，應當按照公允價值和交易費用之和計量，后續采用公允價值計量，其公允價值變動計入其他綜合收益。

　　事項(3)，因為甲公司管理層擬隨時出售持有的丁公司股票，所以應當作為交易性金融資產核算，交易性金融資產初始計量時，按照公允價值計量，其發生的相關交易費用計入投資收益借方。后續計量期間的公允價值變動計入公允價值變動損益。

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