注冊會計師考試臨近，在考試中主觀題分數很高，學習答題技巧方法非常重要，小編準備了注會會計每日大題，幫助大家訓練解題能力，積累經驗。

　　【所屬章節】

　　《會計》第五章 無形資產

　　【知識點】無形資產相關會計處理

　　【例題 綜合題】甲股份有限公司(以下簡稱為“甲公司”)系上市公司，該公司的內部審計部門對其2×16年度財務報表進行內審時，對以下交易或事項的會計處理提出疑問：

　　(1)2×16年1月1日采用分期付款的方式購入一項無形資產，協議規定的購買價款為800萬元，分四期于每年年末等額支付，銀行同期貸款年利率為5%。甲公司購入的該項無形資產的預計使用年限為10年，預計凈殘值為0，采用直線法進行攤銷。4年期利率為5%的年金現值系數為3.5460。假定不考慮相關稅費。甲公司2×16年的會計處理為：

　　1月1日：

　　借：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

　　貸：長期應付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 800

　　12月31日：

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　借:長期應付款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　貸:銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　(2)經董事會批準，甲公司2×16年10月10日與乙公司簽訂一項不可撤銷的銷售合同，將一項專利的所有權轉讓給乙公司。合同約定，專利權轉讓價格為500萬元，乙公司應于2×17年1月10日前支付上述款項;甲公司應協助乙公司于2×17年1月20日前完成專利權所有權的轉移手續，假設不會發生處置費用。

　　甲公司專利權系2×11年10月達到預定用途并投入使用，成本為1200萬元，預計使用年限為10年，無殘值，采用直線法攤銷，至2×16年9月30日未計提減值準備。

　　2×16年度，甲公司對該專利權共攤銷了120萬元，相關會計處理如下：

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 120

　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 120

　　(3)2×16年4月5日，甲公司從丁公司購入一項土地使用權，實際支付價款1200萬元，該土地使用權尚可使用年限為50年，按直線法攤銷，購入的土地使用權用于建造公司廠房。2×16年10月10日，廠房開始建造，甲公司將土地使用權的賬面價值計入在建工程，并停止對土地使用權攤銷。至2×16年12月31日，廠房仍在建造中。甲公司相關會計處理如下：

　　借：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1200

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1200

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12

　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1188

　　累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12

　　貸：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1200

　　要求：根據上述資料，逐項判斷甲公司會計處理是否正確;如不正確，簡要說明理由，并編制更正有關會計差錯的會計分錄(有關會計差錯更正按當期差錯處理，不要求編制結轉損益的會計分錄。答案中金額單位用萬元表示，計算結果保留兩位小數)。

　　【答案】

　　(1)事項(1)會計處理不正確。

　　理由：甲公司采用分期付款方式購入無形資產，事實上具有融資性質，應按購買價款的現值作為無形資產的入賬價值，并進行攤銷。

　　正確做法：2×16年1月1日無形資產的入賬價值=200×3.5460=709.2(萬元);應確認的未確認融資費用=800-709.2=90.8(萬元);2×16年應計提的無形資產累計攤銷額=709.2÷10=70.92(萬元);應攤銷的未確認融資費用=709.2×5%=35.46(萬元)。

　　更正的會計分錄：

　　借：未確認融資費用　　　　　　　　　　　　　　　　　90.8

　　貸：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　90.8

　　借：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9.08

　　貸：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9.08

　　借：財務費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 35.46

　　貸：未確認融資費用　　　　　　　　　　　　　　　　 35.46

　　(2)事項(2)會計處理不正確。

　　理由：無形資產從劃歸為持有待售之日起不再攤銷，應按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。

　　至2×16年9月30日累計攤銷=1200÷10×5=600(萬元)，賬面價值=1200-600=600(萬元)，2×16年1月至9月份累計攤銷額=120×9/12=90(萬元)，應計提減值準備=600-500=100(萬元)。

　　更正會計處理如下：

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　貸：無形資產減值準備　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　借：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　 30(120-90)

　　貸：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　30

　　(3)事項(3)會計處理不正確。

　　理由：購入的土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，相關的土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本，工程建設期間土地使用權的攤銷額應予以資本化。

　　更正會計處理如下：

　　借：無形資產　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1200

　　貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1188

　　累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12

　　該土地使用權2×16年4月至9月攤銷額應計入管理費用的金額=1200÷50×6/12=12(萬元)(企業已經計入管理費用中，此處處理是正確的);2×16年10月至12月資本化期間內攤銷額應計入在建工程的金額=1200÷50×3/12=6(萬元)。

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6

　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6

　　【解題思路】本題關鍵詞為“無形資產相關會計處理”。

　　梳理做題思路：

　　①企業分期支付購買價款實質上具有融資性質的，無形資產的入賬價值應以購買價款的現值為基礎確定，購買價款與其現值之間的差額應計入未確認融資費用，未確認融資費用的攤銷除滿足資本化條件外，應計入財務費用。

　　長期應付款期末攤余成本=長期應付款余額-未確認融資費用余額

　　未確認融資費用攤銷=長期應付款期初攤余成本×實際利率

　　②對于持有待售的無形資產，應對其預計凈殘值進行調整，使該項無形資產的的預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時，該無形資產的原賬面價值，原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產減值損失計入當期損益。劃分為持有待售的無形資產不再進行攤銷。

　　③外購土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物的，土地使用權應該作為無形資產核算，建造的廠房作為固定資產核算。在廠房建造期間應將土地使用權的攤銷金額計入建造資產的成本中，但建造完成后應將該項無形資產的攤銷金額計入當期損益。

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