2017年高級會計師考試案例分析（4.08）
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【案例分析】
甲公司為一家大型上市公司，2014年至2016年發生了以下與股權投資相關的交易：
(1)2014年1月1日，甲公司支付1000萬元從非關聯企業中取得乙公司100%的股權，投資當時乙公司可辨認凈資產的公允價值為900萬元。2014年1月1日至2015年12月31日，乙公司的凈資產增加了550萬元，其中按購買日公允價值計算實現的凈利潤500萬元，現金流量套期工具利得中屬于有效套期部分確認的其他綜合收益50萬元。
(2)2016年1月8日，甲公司轉讓乙公司40%的股權，收取現金640萬元存入銀行，股權轉讓手續于當日完成。股權轉讓后，乙公司董事會進行重組，7名董事中3名由甲公司委派，乙公司所有生產經營和財務管理重大決策須由半數以上董事表決通過。2016年1月8日，即甲公司處置乙公司40%股權日，乙公司剩余60%股權的公允價值為960萬元。假定甲、乙公司提取盈余公積的比例均為10%。假定乙公司2014年至2016年未分配現金股利，并不考慮其他因素。
要求：
1.根據上述資料，指出2016年甲公司是否仍應將乙公司納入合并財務報表的編制范圍，并指出甲公司對乙公司剩余股權應當采用的核算方法，分別簡要說明理由。
2.根據上述資料，計算在甲公司個別財務報表中，對乙公司的剩余股權的賬面價值，并計算該交易對甲公司個別財務報表中損益的影響。
3.根據上述資料，計算在甲公司合并財務報表中，對乙公司的剩余投資的賬面價值，并計算該交易對甲公司合并財務報表中損益的影響。
【正確答案】
1.(1)2016年甲公司不應再將乙公司納入合并財務報表的編制范圍。
理由：甲公司出售對乙公司部分股權后，在乙公司董事會中派有3名董事，不能對乙公司的生產經營和財務管理重大決策實施控制。
(2)甲公司對乙公司的剩余投資應當采用權益法核算。
理由：甲公司出售對乙公司部分股權后，在乙公司董事會中派有3名董事，仍然對乙公司有重大影響。
2.(1)處置投資后剩余股權按照持股比例計算享有乙公司自購買日至處置日期初之間實現的凈損益為300萬元(500×60%)，應調整長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益;自購買日至處置日期初之間現金流量套期工具利得中屬于有效套期部分確認的其他綜合收益30萬元(50×60%)，應調整長期股權投資的賬面價值，同時增加其他綜合收益。
因此，甲公司對乙公司剩余長期股權投資的賬面價值=1000×(1-40%)+300+30=930(萬元)。
(2)長期股權投資的處置損益=640-1000×40%=240(萬元)，因此，對甲公司個別財務報表中損益的影響金額為240萬元。
3.根據合并財務報表準則的規定，企業因處置部分股權投資等原因喪失了對被投資方的控制權的，在編制合并財務報表時，對于剩余股權，應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和，減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的凈資產的份額之間的差額，計入喪失控制權當日的投資收益，同時沖減商譽。與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益等，應當在喪失控制權時轉為當期投資收益。
因此，在甲公司合并財務報表中，應當按對乙公司的剩余股權60%股權的公允價值960萬元進行重新計量。處置股權取得的對價640萬元與剩余股權公允價值960萬元之和為1600萬元，減去按原持股比例(100%)計算應享有乙公司自購買日或合并日開始持續計算的凈資產的份額1450(1450×100%)與商譽100萬元(1000-900)之和1550萬元的差額為50萬元，應當計入甲公司合并財務報表的當期投資收益。
與原有子公司股權投資相關的現金流量套期工具利得中屬于有效套期部分確認的其他綜合收益50萬元，應當在喪失控制權時計入甲公司合并財務報表的當期投資收益。
因此，對甲公司合并財務報表中損益的影響金額=50+50=100(萬元)。
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