2015《稅法》綜合題易考點：扣除原則和范圍

　　【東奧小編】現階段進入2015年注會強化提高沖刺備考期，為幫助考生們在最后階段提高備考效率，我們根據2015年注冊會計師考試大綱為考生們總結了《稅法》科目的選擇題、計算題和綜合題易考點，下面我們一起來復習2015《稅法》綜合題易考點：扣除原則和范圍。

　　本考點能力等級：

　　能力等級 3—— 綜合運用能力

　　考生應當在理解基本理論、基本原理和相關概念的基礎上，在比較復雜的職業環境上，堅守職業價值觀、遵循職業道德、堅持職業態度，綜合運用相關專業學科知識和職業技能解決實務問題。

　　本知識點屬于《稅法》科目第十章企業所得稅法第二節應納稅所得額的計算的內容。

　　

　　綜合題易考點：扣除原則和范圍

　　學習思路：

　　(一)稅前扣除項目的原則(熟悉)

　　包括：權責發生制原則、配比原則、相關性原則、確定性原則、合理性原則。

　　(二)扣除項目范圍(掌握)

　　企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

　　1.成本，是指企業銷售商品(產品、材料、下腳料、廢料、廢舊物資等)、提供勞務、轉讓固定資產、無形資產(包括技術轉讓)的成本。

　　【注意兩個問題】

　　第一個問題，視同銷售成本要與視同銷售收入匹配。

　　第二個問題，與出口退稅結合掌握，企業外銷貨物的成本要包括不得免征和抵扣的增值稅。

　　2.費用，是指企業在生產產品及提供勞務等過程中發生的銷售費用、管理費用和財務費用，已計入成本的有關費用除外。

　　3.稅金

　　【歸納】主要稅金的繳納與退還對應納稅所得額的影響

　　4.損失

　　(1)損失的范圍——指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

　　(2)按損失凈額扣除——企業發生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。

　　(3)企業已經作為損失處理的資產，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。

　　5.其他支出，是指除成本、費用、稅金、損失外，企業經營活動中發生的與生產經營活動有關的、合理的支出，以及符合國務院財政、稅務主管部門規定的其他支出。

　　【歸納學習思路】

　　(三)扣除項目及其標準

　　1.工資、薪金支出

　　企業發生的合理的工資、薪金支出準予據實扣除。

　　【提示】

　　(1)注意“合理”、“據實”兩個關鍵詞。

　　(2)注意區分工資薪金性支出與其他性質支出。

　　【特殊規定1】企業因雇用季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工所實際發生的費用，應區分為工資薪金支出和職工福利費支出，并按《企業所得稅法》規定在企業所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準予計入企業工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據。

　　【提示】要明確非常規用工不是勞務支出，對非常規用工要注意區分福利部門用工和生產經營活動用工。非福利部門的非常規用工的工資也屬于工資薪金總額，可作為福利費、工會經費、職工教育經費的扣除基數;福利部門的非常規用工的工資則屬于福利費支出。

　　【特殊規定2】上市公司依照《管理辦法》要求建立職工股權激勵計劃，并按我國企業會計準則的有關規定，在股權激勵計劃授予激勵對象時，按照該股票的公允價格及數量，計算確定作為上市公司相關年度的成本或費用，作為換取激勵對象提供服務的對價。視不同情況進行不同的涉稅處理：

　　(1)股權激勵計劃實行后立即行權的稅務處理——對股權激勵計劃實行后立即可以行權的，上市公司可以根據實際行權時該股票的公允價格與激勵對象實際行權支付價格的差額和數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定進行稅前扣除。

　　(2)股權激勵計劃實行后需待一定服務年限或者達到規定業績條件(以下簡稱等待期)方可行權的稅務處理——對股權激勵計劃實行后，需待一定服務年限或者達到規定業績條件(以下簡稱等待期)方可行權的。上市公司等待期內會計上計算確認的相關成本費用，不得在對應年度計算繳納企業所得稅時扣除。在股權激勵計劃可行權后，上市公司方可根據該股票實際行權時的公允價格與當年激勵對象實際行權支付價格的差額及數量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規定稅前扣除。

　　2.職工福利費、工會經費、職工教育經費

　　【特別提示】(1)“三費”按照實發工資薪金總額計算開支限額;作為計算基數的企業工資薪金還要注意是否合理和據實，超過規定標準的職工工資總額不得在企業所得稅前扣除，也不能作為計算“三費”的依據。

　　(2)企業因雇用季節工、臨時工、實習生、返聘離退休人員以及接受外部勞務派遣用工，從事生產經營活動用工(非福利部門的)可作為福利費、工會經費、職工教育經費的扣除基數。

　　(3)這三項費用不是采用計提或預提的方法支出，而采用的是“據實支出、限額控制”的方法。其中職工教育經費超支的，可結轉下年，用以后年度未用完的限額扣除。

　　(4)職工教育經費的超支，屬于稅法與會計的暫時性差異;職工福利費、工會經費的超支，屬于稅法和會計的永久性差異。

　　(5)軟件生產企業的職工培訓費用，可以全額在企業所得稅前扣除。軟件生產企業發生的職工教育經費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照工資薪金總額2.5%的比例扣除。

　　(6)核力發電企業為培養核電廠操縱員發生的培養費用，可作為企業的發電成本在稅前扣除。企業應將核電廠操縱員培養費與員工的職工教育經費嚴格區分，單獨核算，員工實際發生的職工教育經費支出不得計入核電廠操縱員培養費直接扣除。(新增，P270)

　　3.社會保險費和其他保險費(教材270頁第3點和272頁第10點)

　　4.利息費用

　　(1)非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批準發行債券的利息支出，可據實扣除。

　　(2)非金融企業向非金融企業借款的利息支出：不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分可據實扣除，超過部分不許扣除。

　　關于金融機構同期利率的把握：

　　金融機構公布同期同類平均利率

　　金融企業對某些企業提供的實際利率。

　　(3)關聯企業利息費用的扣除

　　①核心內容：進行兩個合理性的衡量——總量的合理性和利率的合理性。

　　第一步從資本結構角度判別借款總量的合理性。

　　稅法給定債資比例，金融企業5:1;其他企業2:1

　　結構合理性的衡量結果——超過債資比例的利息不得在當年和以后年度扣除。

　　第二步通過合理利率標準來判別那些未超過債資比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。

　�、陉P聯方利息支出的其他規定：

　　企業能證明關聯方相關交易活動符合獨立交易原則的;或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，實際支付給關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。

　　(4)企業向自然人借款的利息支出

　　向關聯方自然人借款的利息支出——企業向股東或其他與企業有關聯關系的自然人借款的利息支出，符合規定條件的(關聯方債資比例和利率標準)，準予扣除。

　　向非關聯方自然人借款的利息支出——企業向除上述規定以外的內部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分，準予扣除：

　　①企業與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規的行為;

　�、谄髽I與個人之間簽訂了借款合同。

　　5.借款費用

　　企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。

　　企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照稅法的規定扣除;有關資產交付使用后發生的借款利息，可在發生當期扣除。

　　企業通過發行債券、取得貸款、吸收保戶儲金等方式融資而發生的合理的費用支出，符合資本化條件的，應計入相關資產成本;不符合資本化條件的，應作為財務費用，準予在企業所得稅前據實扣除。

　　【提示】按照此項規定，不需資本化的融資費用，不必分期攤銷，可直接據實扣除。

　　【歸納】

　　6.匯兌損失

　　匯率折算形成的匯兌損失，除已經計入有關資產成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除。

　　7.業務招待費

　　企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照實際發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。

　　對從事股權投資業務的企業(包括集團公司總部、創業投資企業等)，其從被投資企業所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入，可以按規定的比例計算業務招待費扣除限額。

　　企業在籌建期間，發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，可按實際發生額的60%計入企業籌辦費，并按有關規定在稅前扣除。

　　【解釋】

　　第一，業務招待費開支存在一個標準和一個限度，需要將標準和限度進行比較，以其小者作為可扣除金額。

　　第二，作為業務招待費限度的計算基數的收入范圍，是當年銷售(營業)收入，銷售(營業)收入包括銷售貨物收入、讓渡資產使用權(收取資產租金或使用費)收入、提供勞務收入等主營業務收入、其他業務收入，還包括視同銷售收入。但不含營業外收入、轉讓固定資產或無形資產所有權收入、投資收益(從事股權投資業務的企業除外)。

　　第三，業務招待費的扣除限額的計算基數與廣告費和業務宣傳費的扣除限額的計算基數存在一定的共性。

　　第四，從事股權投資業務的企業，其業務招待費的扣除限額基礎包括三個部分：營業收入和所分配股息、紅利以及股權轉讓收入。

　　第五，對于籌建期間的招待費支出，采用了招待費的扣除標準、籌建費的扣除方法。招待費的扣除標準體現在實際發生額的60%的比例限制;籌建費的扣除方法則是納稅人可采用在生產經營當年一次性扣除，或者作為長期待攤費用不短于3年攤銷。

　　8.廣告費和業務宣傳費

　　企業每一納稅年度發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入15%的部分，準予扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

　　特殊行業規定：

　　對化妝品制造與銷售、醫藥制造和飲料制造(不含酒類制造，下同)企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售(營業)收入30%的部分，準予扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

　　企業在籌建期間，發生的廣告費和業務宣傳費支出，可按實際發生額計入企業籌辦費，并按有關規定在稅前扣除。

　　【相關鏈接】注意四個問題：

　　第一，注意業務招待費和業務宣傳費不是同一個概念。

　　第二，業務招待費、廣告費和業務宣傳費計算限度的基數都是銷售(營業)收入，不是企業全部收入。銷售(營業)收入包括銷售貨物收入、讓渡資產使用權(收取資產租金或使用費)收入、提供勞務收入等主營業務收入、其他業務收入，還包括視同銷售收入。但不含營業外收入、轉讓固定資產或無形資產所有權收入、投資收益(從事股權投資業務的企業除外)。

　　第三，廣告費和業務宣傳費的超標準部分可無限期向以后納稅年度結轉，屬于稅法與會計制度的暫時性差異;而業務招待費的超標準部分不能向以后納稅年度結轉，屬于稅法與會計制度的永久性差異。

　　第四，要注意廣告費、業務宣傳費與贊助費的區別，廣告支出的三個條件是：通過工商部門批準的專門機構制作;已支付費用并取得相應發票;通過一定媒體傳播。與生產經營無關的非廣告性質的贊助費在所得稅前不得列支。

　　9.環境保護專項資金

　　企業依照法律、行政法規有關規定提取的用于環境保護、生態恢復等方面的專項資金準予扣除;上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。

　　10.保險費(已并入3.講解)

　　11.租賃費

　　租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：

　　(1)屬于經營性租賃發生的租入固定資產租賃費：根據租賃期限均勻扣除;

　　(2)屬于融資性租賃發生的租入固定資產租賃費：構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除;租賃費支出不得直接扣除。

　　12.勞動保護費

　　【注意辨析】勞動保護費和職工福利費不是等同概念。例如：防暑降溫用品和防暑降溫費用，前者屬于勞動保護費，沒有開支的金額比例限制;后者屬于職工福利費，有開支的金額比例限制。

　　【相關鏈接】不同來源的勞動保護用品與職工福利用品的涉稅比較：

　　13.公益性捐贈支出

　　【基本規定】

　　企業實際發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

　　這里的年度利潤總額，是指企業按照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤。

　　第一，要注意區分公益性捐贈與非公益性捐贈。非公益性捐贈支出在計算應納稅所得額時不得扣除。

　　這里所說的公益救濟性捐贈，必須符合對象和渠道兩個條件。

　　(1)對象條件——列舉的公益事業

　　(2)渠道條件——縣級以上(含縣級)人民政府及其部門或公益性的社會團體。

　　企業進行公益性捐贈的支出，由公益性社會團體和縣以上政府開具公益性捐贈票據。

　　納稅人直接向受贈人的捐贈，應作納稅調整。

　　公益性捐贈有票據佐證：

　　第二，年度利潤總額，是按照政府規定計算出來的年度會計利潤，尚未扣減上一年的虧損的數額。

　　第三，超標準的公益性捐贈，不得結轉以后年度。

　　第四，公益性捐贈有貨幣捐贈和實物捐贈之分，實物捐贈要視同銷售貨物和捐贈支出兩個行為。

　　14.有關資產的費用

　　(1)企業轉讓各類固定資產發生的費用：允許扣除;

　　(2)企業按規定計算的固定資產折舊費、無形資產和遞延資產的攤銷費：準予扣除。

　　15.總機構分攤的費用

　　非居民企業在中國境內設立的機構、場所，就其中國境外總機構發生的與該機構、場所生產經營有關的費用，能夠提供總機構出具的費用匯集范圍、定額、分配依據和方法等證明文件，并合理分攤的，準予扣除。

　　16.資產損失

　　(1)企業當期發生的固定資產和流動資產盤虧、毀損凈損失，由其提供清查盤存資料經主管稅務機關審核后，準予扣除;

　　(2)企業因資產盤虧、毀損、報廢等原因不得從銷項稅金中抵扣的進項稅金，應視同企業資產損失，準予與資產損失—起在所得稅前按規定扣除。

　　17.其他項目

　　如會員費、合理的會議費、差旅費、違約金、訴訟費用等，準予扣除。

　　18.手續費及傭金支出(P274)

　　【解釋】對于與生產經營有關的手續費、傭金支出有五個方面的限制：

　　第一，手續費、傭金有支付對象的限制——不能是交易雙方人員(含代理人、代表人)。手續費、傭金的支付對象應該是具有合法經營資格的中介服務企業或個人。

　　第二，手續費及傭金支出有計算基數和開支比例限制。

　　①對于保險企業，財產保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%(含本數，下同)計算限額;人身保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的10%計算限額。

　�、趯τ谄渌�企業，按與具有合法經營資格中介服務機構或個人(不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等)所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5%計算限額。

　�、垭娦牌髽I在發展客戶、拓展業務等過程中(如委托銷售電話入網卡、電話充值卡等)，需向經紀人、代辦商支付手續費及傭金的，其實際發生的相關手續費及傭金支出，不超過企業當年收入總額5%的部分，準予在企業所得稅前據實扣除。(注意：比例是5%，但是計算限額的基數是年收入總額)

　　④從事代理服務、主營業務收入為手續費、傭金的企業(如證券、期貨、保險代理等企業)，其為取得該類收入而實際發生的營業成本(包括手續費及傭金支出)，準予在企業所得稅前據實扣除。(注意：無比例限制)

　　第三，手續費及傭金支出既不能變換名目計入回扣、業務提成、返利、進場費等費用;也不能坐沖收入。

　　第四，手續費和傭金有支付方式限制。

　　除委托個人代理外，企業以現金等非轉賬方式支付的手續費及傭金不得在稅前扣除。

　　第五，企業為發行權益性證券支付給有關證券承銷機構的手續費及傭金不得在稅前扣除。

　　19.保險公司繳納的保險保障基金

　　(1)保險公司按下列規定繳納的保險保障基金準予據實稅前扣除：

　　(2)保險公司有下列情形之一的，其繳納的保險保障基金不得在稅前扣除：①財產保險公司的保險保障基金余額達到公司總資產6%的。②人身保險公司的保險保障基金余額達到公司總資產1%的。

　　(3)保險公司按國務院財政部門的相關規定提取的未到期責任準備金、壽險責任準備金、長期健康險責任準備金、已發生已報案未決賠款準備金和已發生未報案未決賠款準備金，準予在稅前扣除。

　　(4)保險公司實際發生的各種保險賠款、給付，應首先沖抵按規定提取的準備金，不足沖抵部分，準予在當年稅前扣除。

　　20.根據《企業所得稅法》第二十一條規定，對企業依據財務會計制度規定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過《企業所得稅法》和有關稅收法規規定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業實際會計處理確認的支出，在企業所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。

　　21.企業維簡費支出企業所得稅稅前扣除規定(P276)

　　維簡費指的是從成本費用中提取的專用于維持簡單再生產的資金。由于從會計核算角度看，維簡費的提取影響成本費用，能否得到稅法認可進行所得稅前的扣除，2013年之前，不同行業有不同的規定。自2013年1月1日起，各行業維簡費的基本規則進行了統一。

　　【基本規定】

　　(1)實際發生的開支區分收益性支出與資本性支出——企業實際發生的維簡費支出，屬于收益性支出的，可作為當期費用稅前扣除;屬于資本性支出的，應計入有關資產成本，并按《企業所得稅法》規定計提折舊或攤銷費用在稅前扣除。

　　(2)不認可預提的方式——企業按照有關規定預提的維簡費，不得在當期稅前扣除。

　　【解釋】2013年之前，煤礦企業維簡費支出執行的就是上述政策，但其他行業沒有具體規定，導致非煤礦企業無所適從，各地執行口徑也有差異。2013年1月1日起，各行業企業維簡費處理規定都依照煤礦企業維簡費的稅收政策。因此，上述政策對煤礦企業而言沒有變化，前后一致，但一些非煤礦企業就有可能會有前后政策的變化。對于本規定實施前，企業按照有關規定提取且已在當期稅前扣除的維簡費，按以下規定處理：

　　22.企業參與政府統一組織的工礦(含中央下放煤礦)棚戶區改造、林區棚戶區改造、墾區危房改造并同時符合一定條件的棚戶區改造支出，準予在企業所得稅前扣除。

　　同時符合一定條件的棚戶區改造支出，須同時滿足6項條件。在企業所得稅年度納稅申報時，企業應向主管稅務機關提供其棚戶區改造支出同時符合6項規定條件的書面說明材料。(新改)

　　【歸納與回顧】

　　1.主要扣除規則

　　2.稅會差異可結轉下年的項目：

　�、俾毠そ逃�經費的超支數;

　�、趶V告費和業務宣傳費的超支數。

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　　東奧2015年注會考試強化提高階段學習計劃

　　2015注會六科基礎考點與階段測試題匯總