注會(huì)會(huì)計(jì)科目作為專業(yè)階段的基礎(chǔ)學(xué)科，是很多考生首次報(bào)考的首選，因此備考會(huì)計(jì)考試的考生群體中不僅有相關(guān)專業(yè)的考生，還有很多零基礎(chǔ)考生。如今備考邁入第六章，該章節(jié)難度較高，建議考生在備考前完成前置知識(shí)點(diǎn)的學(xué)習(xí)，以便更快理解知識(shí)點(diǎn)。

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【所屬章節(jié)】

第六章：長(zhǎng)期股權(quán)投資與合營(yíng)安排

第二節(jié)：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

【知 識(shí) 點(diǎn)】

對(duì)子公司投資的初始計(jì)量

（一）同一控制下控股合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥：

同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的基本原則是權(quán)益結(jié)合法。

提示：

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)

同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制不是暫時(shí)性的。從最終控制方的角度看，其在合并前后實(shí)際控制的經(jīng)濟(jì)資源并沒有發(fā)生變化，因此有關(guān)交易事項(xiàng)不應(yīng)視為購(gòu)買。合并方編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購(gòu)來的情況下，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開始實(shí)施控制時(shí)起，一直是一體化存續(xù)下來的，應(yīng)以被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債（包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)）在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理。

合并方取得被合并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額加上最終控制方收購(gòu)被合并方時(shí)形成的商譽(yù)之和與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足的，應(yīng)當(dāng)依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

提示：

（1）同一控制下企業(yè)合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。

（2）原最終控制方取得被合并方時(shí)確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)作為合并方合并中取得的資產(chǎn)確認(rèn)，但同一控制下企業(yè)合并過程中不產(chǎn)生新的商譽(yù)。

1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（取得的被合并方在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值份額+最終控制方收購(gòu)被合并方時(shí)形成的商譽(yù)）

　貸：負(fù)債（承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值）

　　　資產(chǎn)（投出資產(chǎn)賬面價(jià)值）

　　　資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)（差額，可能在借方）

借：管理費(fèi)用【鏈接】（審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用）

　貸：銀行存款

鏈接：

為取得一項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用一般應(yīng)計(jì)入取得資產(chǎn)成本，如對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資、合營(yíng)企業(yè)投資等，但對(duì)子公司投資發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用，其原因參見“第二十六章企業(yè)合并”

2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（取得的被合并方在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值份額+最終控制方收購(gòu)被合并方時(shí)形成的商譽(yù)）

　貸：股本（發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值）

　　　資本公積——股本溢價(jià)（差額）

借：資本公積——股本溢價(jià)（權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用）

　貸：銀行存款

提示：

（1）被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為負(fù)數(shù)的，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本按零確定，同時(shí)在備查簿中予以登記。

（2）長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

（3）與發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)沖減資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。與發(fā)行債務(wù)性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入債務(wù)性工具的初始確認(rèn)金額。

（4）被合并方在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值，并非是指被合并方個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中體現(xiàn)的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的價(jià)值，而是從最終控制方的角度，被合并方自最終控制方開始控制時(shí)起，其所持有的資產(chǎn)、負(fù)債確定對(duì)于最終控制方的價(jià)值持續(xù)計(jì)算至合并日的賬面價(jià)值。

3.多次交換交易形成同一控制下企業(yè)合并

合并日初始投資成本【點(diǎn)撥】=合并日被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+最終控制方收購(gòu)被合并方形成的商譽(yù)

點(diǎn)撥：

同一控制下的企業(yè)合并，無論是一次交易、還是多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并日初始投資成本的計(jì)算相同。

合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，與達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日進(jìn)一步取得股份新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。

即，調(diào)整資本公積等的金額=合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本-（原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值+進(jìn)一步取得股份新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值）。

（二）非同一控制下控股合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資【點(diǎn)撥】

購(gòu)買法，即將企業(yè)合并視為購(gòu)買企業(yè)以一定的價(jià)款購(gòu)進(jìn)被購(gòu)買企業(yè)的機(jī)器設(shè)備、存貨等資產(chǎn)項(xiàng)目，同時(shí)承擔(dān)該企業(yè)所有負(fù)債的行為，從而按合并時(shí)的公允價(jià)值計(jì)量被購(gòu)買企業(yè)的凈資產(chǎn)，將投資成本（購(gòu)買價(jià)格）超過享有凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額確認(rèn)為商譽(yù)的會(huì)計(jì)方法。

點(diǎn)撥：

非同一控制下企業(yè)合并處理的基本原則是購(gòu)買法。

1.一次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并

購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

企業(yè)合并成本包括購(gòu)買方為進(jìn)行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購(gòu)買日的公允價(jià)值。購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益（或留存收益）。

非同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的與企業(yè)合并相關(guān)的費(fèi)用與同一控制下企業(yè)合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理相同。

形成非同一控制下的控股合并，作為對(duì)價(jià)投出的資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)時(shí)，投出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額應(yīng)分別不同資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥：

非同一控制下的控股合并，投出資產(chǎn)與出售資產(chǎn)影響損益的會(huì)計(jì)處理相同。

2.多次交換交易形成非同一控制下企業(yè)合并

（1）原投資為權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資

購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=原投資賬面價(jià)值【點(diǎn)撥】+新增股份公允價(jià)值

點(diǎn)撥：

無論長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，還是成本法核算，個(gè)別報(bào)表均以“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目列報(bào)，因此，購(gòu)買日個(gè)別報(bào)表層面認(rèn)定的是原投資賬面價(jià)值，而不是公允價(jià)值，否則違背“歷史成本”計(jì)量屬性。

提示：

購(gòu)買日之前因權(quán)益法形成的其他綜合收益或資本公積——其他資本公積暫時(shí)不做處理，待處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益或資本公積——其他資本公積采用與被投資方直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（2）原投資為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=購(gòu)買日原投資公允價(jià)值+新增投資公允價(jià)值

（3）原投資為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的非交易性權(quán)益工具投資

購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=購(gòu)買日原投資公允價(jià)值+新增投資公允價(jià)值【點(diǎn)撥】

點(diǎn)撥：

其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)直接轉(zhuǎn)入留存收益。或先將“其他權(quán)益工具投資”由賬面價(jià)值調(diào)整到購(gòu)買日公允價(jià)值，“其他權(quán)益工具投資”公允價(jià)值變動(dòng)形成的其他綜合收益轉(zhuǎn)入留存收益。

（三）投資成本中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的處理

企業(yè)無論以何種方式取得股權(quán)投資，也無論將取得的股權(quán)投資作為何種金融資產(chǎn)（長(zhǎng)期股權(quán)投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)）核算，取得投資時(shí)，對(duì)于支付的對(duì)價(jià)中包含的應(yīng)享有被投資單位已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，均應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)收股利。

小結(jié)1：

長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量：

小結(jié)2：

與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理如下：

（四）一項(xiàng)交易中同時(shí)涉及自最終控制方購(gòu)買股權(quán)形成控制及自其它外部獨(dú)立第三方購(gòu)買股權(quán)的會(huì)計(jì)處理【鏈接】

鏈接：

形成控制后再取得對(duì)子公司投資，按購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)處理，參見第二十七章第九節(jié)“母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東股權(quán)”。

某些股權(quán)交易中，合并方除自最終控制方取得集團(tuán)內(nèi)企業(yè)的股權(quán)外，還會(huì)涉及自外部獨(dú)立第三方購(gòu)買被合并方進(jìn)一步的股權(quán)。該類交易中，一般認(rèn)為自集團(tuán)內(nèi)取得的股權(quán)能夠形成控制的，相關(guān)股權(quán)投資成本的確定按照同一控制下企業(yè)合并的有關(guān)規(guī)定處理，而自外部獨(dú)立第三方取得的股權(quán)則視為在取得對(duì)被投資單位的控制權(quán)，形成同一控制下企業(yè)合并后少數(shù)股權(quán)的購(gòu)買，

該部分少數(shù)股權(quán)的購(gòu)買不管與形成同一控制下企業(yè)合并的交易是否同時(shí)進(jìn)行，有關(guān)股權(quán)投資成本即應(yīng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款確定。該種情況下，在合并方最終持有對(duì)同一被投資單位的股權(quán)中，不同部分的計(jì)量基礎(chǔ)會(huì)存在差異。

鏈接：

形成控制后再取得對(duì)子公司投資，按購(gòu)買子公司少數(shù)股權(quán)處理，參見第二十七章?第九節(jié)“母公司購(gòu)買子公司少數(shù)股東股權(quán)”。

以上就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試會(huì)計(jì)科目知識(shí)點(diǎn)“對(duì)子公司投資的初始計(jì)量”的相關(guān)內(nèi)容，第六章的學(xué)習(xí)難度較高，建議考生雙管齊下，基礎(chǔ)知識(shí)點(diǎn)學(xué)習(xí)為主，習(xí)題練習(xí)為輔，兩者結(jié)合，加深理解，吃透教材！以下為東奧免費(fèi)題庫(kù)，點(diǎn)擊即可刷題！

注：以上內(nèi)容選自張志鳳老師《會(huì)計(jì)》科目基礎(chǔ)班授課講義

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