三、認(rèn)定罪與非罪應(yīng)把握的關(guān)鍵點(diǎn)

　　一是虛開增值稅發(fā)票罪是行為罪。有的審計人員認(rèn)為，虛開增值稅發(fā)票只有在造成國家稅款損失的情況下，行為人才構(gòu)成犯罪。為粉飾報表，企業(yè)間對開增值稅發(fā)票。由于這種行為雙方互相開具的增值稅發(fā)票金額相同，稅款一致，方向相反，雙方增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅剛好可以完全抵消，從整體而言沒有造成國家稅款的流失，屬于一般的發(fā)票違規(guī)行為，不屬犯罪。這是一種錯誤認(rèn)識，虛開增值稅發(fā)票直接侵害的是國家對增值稅專用發(fā)票的管理制度，破壞社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序。根據(jù)刑法規(guī)定，行為人只要實(shí)施了為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開四種行為之一，且達(dá)到定罪標(biāo)準(zhǔn)的，即構(gòu)成犯罪，并不要求有危害結(jié)果的發(fā)生。

　　二是非以營利為目的，為他人如實(shí)代開增值稅發(fā)票也是犯罪。有的審計人員認(rèn)為，為他人如實(shí)代開發(fā)票行為只違反了增值稅發(fā)票的獨(dú)立使用原則，盡管對于代開者來說沒有實(shí)際經(jīng)營活動，但取得發(fā)票者畢竟存在實(shí)際的經(jīng)營活動，如實(shí)代開是“實(shí)開”而非“虛開”，不應(yīng)定罪處罰。對此類觀點(diǎn)，最高人民法院1996年在對上海市高級人民法院“關(guān)于代他人實(shí)開增值稅專用發(fā)票應(yīng)如何定性的請示”的批復(fù)中明確指出：“虛開增值稅專用發(fā)票”包括自己未進(jìn)行實(shí)際經(jīng)營活動但為他人經(jīng)營活動代開增值稅專用發(fā)票的行為。對為他人代開增值稅專用發(fā)票的行為構(gòu)成犯罪的，應(yīng)當(dāng)依照《決定》第一條的規(guī)定依法追究刑事責(zé)任。代開實(shí)質(zhì)是虛開的一種形式，應(yīng)追刑責(zé)。

　　三是票貨不符，如非故意為之，不構(gòu)成犯罪。虛開增值稅發(fā)票罪在主觀方面表現(xiàn)為故意，即行為人明知稅收征管制度的相關(guān)規(guī)定，卻有意違反，開具內(nèi)容與實(shí)際情況不符的增值稅發(fā)票。過失不夠成本罪，行為人由于對增值稅專用發(fā)票不熟悉，或工作失誤而造成虛開增值稅發(fā)票的結(jié)果則不構(gòu)成本罪。

　　四是利用偽造的增值稅發(fā)票進(jìn)行虛開，應(yīng)歸屬于虛開增值稅發(fā)票罪。刑法第二百零六條規(guī)定偽造增值稅專用發(fā)票行為屬偽造增值稅專用發(fā)票罪。但如果行為人先偽造增值稅發(fā)票，后利用其虛開偷稅，后面的行為是前面行為的目的，二者有牽連關(guān)系，則應(yīng)以其中的一罪重罪論處，即虛開增值稅專用發(fā)票罪論處。

　　五是善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，不能認(rèn)定本罪。購貨方與銷售方發(fā)生真實(shí)的交易，在不知情的情況下，接受的發(fā)票是銷售方讓他人虛開的、內(nèi)容真實(shí)的增值稅專用發(fā)票。此種情形，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定接受發(fā)票的行為屬于善意取得，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

　　六是以單位名義虛開增值稅發(fā)票的應(yīng)甄別是否屬單位犯罪。如果虛開增值稅發(fā)票行為是為了單位的整體利益，經(jīng)單位集體研究決定或者是由其負(fù)責(zé)人決定而實(shí)施的，應(yīng)認(rèn)定為單位犯罪。此外，那種個別人為自己謀取利益，以單位名義實(shí)施的虛開增值稅發(fā)票的行為，應(yīng)認(rèn)定為自然人犯罪。

　　七是地方稅務(wù)機(jī)關(guān)自身“高開低征”或者“開大征小”的行為不屬“虛開”。對此，最高人民法院2001年對《審計署關(guān)于咨詢虛開增值稅專用發(fā)票罪問題的函》的復(fù)函指出：“地方稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施‘高開低征’或者‘開大征小’等違規(guī)開具增值稅專用發(fā)票的行為，不屬于刑法第二百零五條規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票的犯罪行為，造成國家稅款重大損失的，對有關(guān)主管部門的國家機(jī)關(guān)工作人員，應(yīng)當(dāng)根據(jù)刑法有關(guān)瀆職罪的規(guī)定追究刑事責(zé)任”。

　　四、查處虛開增值稅發(fā)票行為的主要審計方法

　　一是從“物流”的角度，核實(shí)增值稅發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性。通過分析銷貨方(或購貨方)生產(chǎn)報表中的原材料消耗量、耗電量等指標(biāo)，推算企業(yè)的產(chǎn)品產(chǎn)量(或入庫商品)是否屬實(shí)。將貨物出庫單(或入庫單)、貨運(yùn)單據(jù)等與企業(yè)留存的發(fā)票各聯(lián)相核對，確認(rèn)增值稅發(fā)票中的內(nèi)容是否屬實(shí)。

　　二是從“資金流”的角度，核實(shí)增值稅發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性。將銀行存款賬、銷售收入賬、生產(chǎn)成本賬，往來賬相核對，從資金流的角度，核實(shí)增值稅發(fā)票的金額是否與實(shí)際情況相符。

　　三是從“票流”的角度，核實(shí)增值稅發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性。將銷貸方存根聯(lián)、記賬聯(lián)與購貨方的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)相核對，看發(fā)票中的項(xiàng)目是否一致，將購銷雙方的會計賬目以及貨物出庫單、入庫單、貨運(yùn)單等相核對，從時間、數(shù)量、金額等方面，檢查有無異常情況。

　　四是從“稅務(wù)監(jiān)控”的角度，核實(shí)增值稅發(fā)票內(nèi)容的真實(shí)性。將銷貨方或購貨方留存的增值稅發(fā)票、納稅申報表與稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅控系統(tǒng)內(nèi)的數(shù)據(jù)相核對，重點(diǎn)核實(shí)發(fā)票號、繳稅時間、數(shù)量、金額等項(xiàng)目是否與稅務(wù)機(jī)關(guān)系統(tǒng)內(nèi)的相關(guān)內(nèi)容相吻合。

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