房地產(chǎn)企業(yè)雖不直接參與拆遷過(guò)程，但作為積極投資方，負(fù)責(zé)按計(jì)劃支付所需資金，協(xié)助地方政府完成前期拆遷補(bǔ)償?shù)裙ぷ鳌Ｆ髽I(yè)為此支付的資金超過(guò)取得土地金額的，不能計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，而應(yīng)作為投資損失處理。

　　案例：2013年6月，某縣組織實(shí)施“富民居”改造項(xiàng)目。縣政府資金緊張，無(wú)力支付前期拆遷費(fèi)用。甲房地產(chǎn)公司積極與縣政府溝通達(dá)成合作協(xié)議。由于拆遷情況復(fù)雜，縣政府指定土地拆遷工作由乙公司負(fù)責(zé)，甲公司只負(fù)責(zé)按照計(jì)劃及時(shí)支付資金。甲公司前期墊付拆遷補(bǔ)償資金8080萬(wàn)元;支付建筑物拆除、平整土地人工費(fèi)用150萬(wàn)元;2013年8月，該地塊達(dá)到符合國(guó)家土地出讓條件，縣政府將該地塊進(jìn)行掛牌出讓，成交價(jià)8000萬(wàn)元。按照協(xié)議，甲公司如期順利獲得“富民居”改造項(xiàng)目開(kāi)發(fā)權(quán)。

　　該公司會(huì)計(jì)處理如下(單位：萬(wàn)元)：

　　(1)前期墊付拆遷補(bǔ)償費(fèi)時(shí)：

　　借：開(kāi)發(fā)成本——土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)　　8080

　　貸：銀行存款8080

　　(2)支付建筑物拆除、平整土地人工費(fèi)用150萬(wàn)元：

　　借：開(kāi)發(fā)成本——前期工程費(fèi)150

　　貸：銀行存款150

　　甲公司認(rèn)為不直接參與拆遷過(guò)程的前期賬務(wù)處理到此結(jié)束。多支付的8080+150-8000=230(萬(wàn)元)，已經(jīng)計(jì)入開(kāi)發(fā)成本，反正是“堤外滲水堤內(nèi)補(bǔ)”，以后土地增值稅清算也不吃虧，還能加計(jì)20%的扣除。

　　筆者觀點(diǎn)：上述處理中，甲公司會(huì)計(jì)賬務(wù)處理不妥，存在明顯“錯(cuò)位”。甲公司只能按照8000萬(wàn)元計(jì)入土地成本;多支付的230萬(wàn)元作為投資損失由甲公司自行承擔(dān)。

　　依據(jù)如下：

　　1.付拆遷費(fèi)的主體是政府，企業(yè)不能先入為主“錯(cuò)位”處理。

　　《國(guó)有土地上房屋征收與補(bǔ)償條例》(2011年國(guó)務(wù)院令第590號(hào))第四條規(guī)定，市、縣級(jí)人民政府負(fù)責(zé)本行政區(qū)域的房屋征收與補(bǔ)償工作。《國(guó)土資源部、住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)房地產(chǎn)用地和建設(shè)管理調(diào)控的通知》(國(guó)土資發(fā)〔2010〕151號(hào))第四條規(guī)定，土地出讓必須以宗地為單位提供規(guī)劃條件、建設(shè)條件和土地使用標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格執(zhí)行商品住房用地單宗出讓面積規(guī)定，不得將兩宗以上地塊捆綁出讓，不得“毛地”出讓。

　　上述文件表明，國(guó)家已取消了“生地”，經(jīng)過(guò)招拍掛辦法出讓的土地，必須是能用于直接開(kāi)發(fā)的“熟地”。這個(gè)時(shí)候，拆遷補(bǔ)償是由政府來(lái)完成的，支付拆遷費(fèi)的主體是政府。

　　2.國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第15號(hào)有關(guān)政策規(guī)定。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人投資政府土地改造項(xiàng)目有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第15號(hào))規(guī)定，一些納稅人(以下稱投資方)與地方政府合作，投資政府土地改造項(xiàng)目(包括企業(yè)搬遷、危房拆除、土地平整等土地整理工作)。其中，土地拆遷、安置及補(bǔ)償工作由地方政府指定其他納稅人進(jìn)行，投資方負(fù)責(zé)按計(jì)劃支付土地整理所需資金;同時(shí)，投資方作為建設(shè)方與規(guī)劃設(shè)計(jì)單位、施工單位簽訂合同，協(xié)助地方政府完成土地規(guī)劃設(shè)計(jì)、場(chǎng)地平整、地塊周邊綠化等工作，并直接向規(guī)劃設(shè)計(jì)單位和施工單位支付設(shè)計(jì)費(fèi)和工程款。當(dāng)該地塊符合國(guó)家土地出讓條件時(shí)，地方政府將該地塊進(jìn)行掛牌出讓，若成交價(jià)低于投資方投入的所有資金，虧損由投資方自行承擔(dān);若成交價(jià)超過(guò)投資方投入的所有資金，則所獲收益歸投資方。在上述過(guò)程中，投資方的行為屬于投資行為，不屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，其取得的投資收益不征收營(yíng)業(yè)稅;規(guī)劃設(shè)計(jì)單位、施工單位提供規(guī)劃設(shè)計(jì)勞務(wù)和建筑業(yè)勞務(wù)取得的收入，應(yīng)照章征收營(yíng)業(yè)稅。

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