新舊規(guī)定差異

    1.固定資產(chǎn)的定義發(fā)生了變化。新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》引用了“使用壽命超過一個會計期間”的說法來代替原來的“單位價值較高”的說法，相比之下用詞更準(zhǔn)確。在固定資產(chǎn)范圍內(nèi)確認(rèn)方面，由過去以國家硬性規(guī)定為主，逐步向企業(yè)依據(jù)一定標(biāo)準(zhǔn)自主確定轉(zhuǎn)變，從而體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則。

    2.固定資產(chǎn)初始計量的新舊差異。

    （1）對企業(yè)通過非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號———非貨幣性資產(chǎn)交換》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 12號———債務(wù)重組》或其他相關(guān)規(guī)定來確定。而以上新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則最大的區(qū)別是引入了公允價值的計量，改變了舊準(zhǔn)則下的以賬面價值入賬。

    （2）新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》將分期付款購入的固定資產(chǎn)，采用現(xiàn)值作為固定資產(chǎn)的入賬價值，從而將使固定資產(chǎn)價值更準(zhǔn)確。舊準(zhǔn)則中沒有涉及對延期支付的規(guī)定。

    （3）新準(zhǔn)則對于特定行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，比如石油天然氣企業(yè)油氣井及相關(guān)設(shè)施的棄置、核電站核廢料的處置等，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計棄置費用因素，計入固定資產(chǎn)成本。舊準(zhǔn)則中沒有涉及這一方面。

    案例

    宏達(dá)公司為一般納稅人，2008年發(fā)生的與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)事項如下（單位為萬元），所得稅稅率為25%：1.年初購置一套辦公設(shè)備，單位價值在1900元，使用期限超過1個會計年度。

    2.2008年1月1日從立仁公司購入新型機(jī)器作為固定資產(chǎn)使用，該機(jī)器已收到。購貨合同約定，機(jī)器的總價款為1000萬元，分3年支付，2008年 12月31日支付500萬元，2009年12月31日支付300萬元，2010年12月31日支付200萬元。假定3年期銀行借款年利率為6%.

    3.2008年2月13日，宏達(dá)公司購入一臺不需要安裝的機(jī)器設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為26萬元，增值稅稅額為4.42萬元，支付的裝卸費為0.3萬元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，并當(dāng)月投入使用。

    解析

    1.按新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。所以以上辦公設(shè)備可以作為固定資產(chǎn)核算管理；新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第十一條所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。稅法規(guī)定辦公設(shè)備也可以作為固定資產(chǎn)核算管理。

    2.2008年1月1日，總價款的現(xiàn)值為：500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3=906.62.

    借：固定資產(chǎn)　　906.62

        未確認(rèn)融資費用　　93.38

        貸：長期應(yīng)付款　　1000

    2008年12月31日：

    借：長期應(yīng)付款　　500

        貸：銀行存款　　500.

    按實際利率法攤銷54.39=906.62×6％。

    借：財務(wù)費用　　54.39

        貸：未確認(rèn)融資費用　　54.39.

    財稅差異

    新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十八條規(guī)定：外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)。新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則以現(xiàn)值計價，稅法規(guī)定依然采用終值計價或按照購買時實際支付的全部價款計價。即賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣的暫時性差異，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》應(yīng)同時進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

    借：遞延所得稅資產(chǎn)23.35（93.38×25%）

        貸：所得稅費用　　23.353

    賬務(wù)處理

    借：固定資產(chǎn)　　30.72

        貸：銀行存款　　30.72.

    納稅調(diào)整：新《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》規(guī)定的預(yù)計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計處置費用后的金額。

    新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第五十九條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。即新稅法對殘值的要求有兩點：一是要合理，二是不得隨意改變。對比例要求不再限制，這與舊稅法有質(zhì)的區(qū)別。

    財稅差異：新準(zhǔn)則對預(yù)計凈殘值強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)值，即確定預(yù)計凈殘值時其金額應(yīng)為其折現(xiàn)值。而稅法沒有規(guī)定凈殘值是否是現(xiàn)值。

    實務(wù)中應(yīng)分清的幾個概念

    1.固定資產(chǎn)與庫存商品的界限。二者同樣是企業(yè)能夠控制或持有的經(jīng)濟(jì)資源，前者持有是為了使用，故作為固定資產(chǎn)核算；后者持有是為了銷售，故作為庫存商品核算。

    2.固定資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)的界限。投資性房地產(chǎn)的特征有兩個：第一，是以賺取租金或資本增值為目的，或兩者兼有；第二，能夠單獨計量和出售（或轉(zhuǎn)讓）。下列項目不屬于投資性房地產(chǎn)：（1）自用房地產(chǎn)，包括出租給本企業(yè)職工居住的宿舍，應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理；（2）作為存貨的房地產(chǎn)；（3）企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店等應(yīng)作為固定資產(chǎn)管理。但企業(yè)將其擁有的旅館飯店部分或全部出租，且出租的部分能夠單獨計量和出售的，出租的部分可確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。