對年度會計報表的各項審查包括審計、財稅大檢查、主管財政機關審查等，都是在年度會計報表結束日后進行，而且大多數企業已經結賬。對審查過程中發現企業的會計處理與會計準則、會計制度及稅法等有關法律制度有不一致的，要求企業作出相應的賬務處理，以使所反映的會計信息符合合法性、公允性和一致性的要求。這一賬務處理包括以前年度損益和非損益事項調整兩種類型。由于資產負債表類(非損益類)賬戶具有延續性，結賬后的企業賬務處理與審計、財稅檢查等要求調整的會計分錄所采用的會計科目相同，故對非損益類事項的調整，實務操作比較簡單，不存在分歧。但對涉及以前年度損益的會計事項調整，實務中有不同的做法，本文針對涉及以前年度損益調整事項，根據國內外有關制度規定，結合實例談談具體的會計調整處理方法。

　　一、國際會計準則對涉及以前年度損益事項調整的處理

　　按國際慣例，“以前年度損益調整”一般是指由于會計政策的改變和基本錯誤的更改，從而需要對以前年度作出的那些重要調整。它們不包括正常發生的錯誤和對以前年度作出的會計估計的調整。

　　國際會計準則第8號《本期凈損益、基本錯誤和會計政策的變更》第32段：“在極少數情況下，某項錯誤會對以前某一期或若干期的財務報表產生重大影響。從而使那些財務報表在其公布日就不再被認為具有可靠性。這種錯誤被稱為基本錯誤。”由此而規定了“基準處理方法”。第34段說明“與前期有關的基本錯誤的更改金額，應通過調整留存收益的期初余額予以報告。”從而把本期發現的前期損益調整事項，區分為兩大類:一類是正常錯誤，通常應計入本期凈損益中；另一類是基本錯誤(或稱重大錯誤)，應調整年初留存收益數。上述國際準則第7段：“除非國際會計準則另有要求或允許有別的做法，否則，在本期確認的所有收益和費用項目，均應計入本期損益之中。”第8段：“通常，本期確認的所有收益和費，用項目，均應計入本期凈損益……然而，也可能存在某些項目不能計入本期損益的情況。本號準則涉及兩類這樣的情況：基本錯誤的更改和會計政策變更的影響。”此表明，涉及以前年度損益調整的事項并非均列入 “以前年度損益調整”。

　　把 “以前年度損益調整”事項區分為正常錯誤和基本錯誤，這也是會計重要性，原則的體現。重要性原則指在會計核算過程中對經濟業務或會計事項應區別其重要程度，采用不同的會計處理方法和程序。具體地說，對于那些對企業的經濟活動或會計信息使用者相對重要的會計事項，應分別核算、分項反映，力求準確，并在會計報告中作重點說明;而對于那些次要的會計事項，在不影響會計信息真實性的情況下，則可適當簡化會計核算手續，采用簡便的會計處理方法進行處理，合并反映。為了便會計報表使用者能重點掌握企業的會計信息，除會計政策的重大改變和會計處理的重大誤差應列作“以前年度損益調整”核算外，一般涉及以前年度的正常會計誤差和對以前年度會計估計的調整，計入本年度損益中，是恰當的。

　　二、我國對涉及以前年度損益事項調整的有關制度規定

　　我國自1992年股份制試點企業會計制度施行以來，對涉及以前年度損益調整的會計處理，有以下幾種做法：

　　原股份制試點制度規定，企業年終結，賬后發現以前年度會計事項的處理錯誤，如果涉及以前年度損益的，應在“利潤分配”賬戶核算，不作為本年損益處理。

    《外商投資企業會計制度》則規定，涉及以前年度損益的，應當分別情況記入“營業外收入”(以前年度收益)或“營業外支出”（以前年度損失)。

　　1994年財政部印發的《企業所得稅會計處理的暫行規定》，對以前年度損益調整的會計處理，統一規定在損益類科目中單設的擬前年度損益調整“科目中核算，期末余額轉入”本年利潤科目。在損益表(或利潤表)中的挎業外支出項目下面，增設“ 以前年度損益調整”項目，反映企業因調整以前年度損益事項而調整本年利潤數額。

　　財政部1998年頒發的《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》，保留了“以前年度損益調整”這一會計科目，但具體內容及處理方法與上述規定相比有較大變動：

　　(一)在核算內容方面，不僅核算公司本年度發生的調整以前年度損益的事項，還包括公司在資產負債表日和年度財務報告報出前發生的需要調整報告年度損益的事項;公司由于調整增加或減少以前年度利潤而相應增(減)的所得稅，也在此科目核算。

　　(二)在會計處理方面，《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》規定將“以前年度損益調整”科目余額轉入“利潤分配一一未分配利潤”科目。

　　(三)在信息披露方面，《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報表》規定公司本年度發生的調整以前年度損益金額應調整年初未分配利潤數，以及相關項目的年初數或上年數。公司在資產負債表日后財務報告報出前發生的調整報告年度損益的事項，應調整報告年度會計報表相關項目的數字。

　　按照上述規定，對涉及上年損益調整事項的賬務處理，至少必須經過下列四步調整：(1)調整上年度損益；(2)調整上年度損益所影響的所得稅；(3)調整上年度未分配利潤；(4)調整上年度的利潤分配。

　　上述調整中對涉及到上年度損益事項的會計科目應用“以前年度損益調整”科目。

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