【小編“娜寫年華”】本篇為2014《高級會計實務(wù)》第八章“金融工具會計”第五節(jié)知識點精講：股權(quán)激勵。其主要內(nèi)容包括股權(quán)激勵方式、實施股權(quán)激勵的條件、股權(quán)激勵計劃的擬訂、審批和實施、股份支付的會計處理。本節(jié)主要介紹股份支付的會計處理。

　　股權(quán)激勵之股份支付的會計處理（4）

　　目錄：

　　（一） 股份支付的四個主要環(huán)節(jié)

　　（二） 可行權(quán)條件的種類

　　（三） 股份支付的確認(rèn)和計量原則

　　（四） 股份支付的具體會計處理

　　知識點概述：

　　（四） 股份支付的具體會計處理

　　三、回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵

　　除適用上述相關(guān)規(guī)定外，企業(yè)在回購股份時，應(yīng)當(dāng)按照回購股份的全部支出作為庫存股處理，同時進(jìn)行備查登記；在職工行權(quán)購買本企業(yè)股份收到價款時，企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)銷交付職工的庫存股成本和等待期內(nèi)資本公積（其他資本公積）累計金額，同時按其差額調(diào)整資本公積（股本溢價）。

　　四、條款和條件的修改

　　通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。例如，股票除權(quán)、除息或其他原因需要調(diào)整行權(quán)價格或股票期權(quán)數(shù)量。因為，派發(fā)股票股利后，股票數(shù)量增加了，每股市價將降低，如果不調(diào)低行權(quán)價格，則對激勵對象不公平。

　　在會計核算上，無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價值來計量獲取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)。

　　1.條款和條件的有利修改

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別以下情況，確認(rèn)導(dǎo)致股份支付公允價值總額升高以及其他對職工有利的修改的影響：

　　（1）如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價值的增加相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù)的增加。權(quán)益工具公允價值的增加，是指修改前后的權(quán)益工具在修改日的公允價值之間的差額。例如，對于授予的股票期權(quán)，如果行權(quán)價降低，則內(nèi)在價值增加，期權(quán)公允價值將增加。

　　（2）如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。例如，授予期權(quán)的數(shù)量增加，則期權(quán)公允價值總額將增加。

　　（3）如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。

　　2.條款和條件的不利修改

　　如果企業(yè)以減少股份支付公允價值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)繼續(xù)對取得的服務(wù)進(jìn)行會計處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。具體包括如下幾種情況：

　　（1）如果修改減少了授予的權(quán)益工具的公允價值（如調(diào)高了行權(quán)價），企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價值的減少。

　　（2）如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進(jìn)行處理。

　　（3）如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時，不應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件。

　　3.取消或結(jié)算

　　如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)：

　　（1）將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。即將剩余等待期應(yīng)確認(rèn)的費用全部確認(rèn)。

　　（2）在取消或結(jié)算時支付給職工的所有款項均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當(dāng)期費用。

　　（3）如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認(rèn)定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以與處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進(jìn)行處理（分為有利修改和不利修改）。權(quán)益工具公允價值的增加，是指在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價值與被取消的權(quán)益工具凈公允價值之間的差額。被取消的權(quán)益工具的凈公允價值，是指其在取消前立即計量的公允價值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款項。

　　如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認(rèn)定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項新授予的股份支付進(jìn)行處理。

　　企業(yè)如果回購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價值的部分，計入當(dāng)期費用。

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