非同一控制下企業合并的會計處理原則_2024年高級會計實務重要知識點

來源：東奧會計在線責編：孟凡瑩2024-03-22 15:39:39

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【知識點】非同一控制下企業合并的會計處理原則

【所屬章節】第七章企業并購

非同一控制下企業合并的會計處理原則

(一)確定購買方

購買方，是指在企業合并中取得對另一方或多方控制權的一方。

(1)一般情況：合并中一方取得了另一方半數以上有表決權股份的，除非有明確的證據表明不能形成控制，一般認為取得另一方半數以上表決權股份的一方為購買方。

(2)特殊情況：某些情況下，即使一方沒有取得另一方半數以上有表決權股份，但存在以下情況時，一般也可認為其獲得了對另一方的控制權：

①通過與其他投資者簽訂協議，實質上擁有被購買企業半數以上表決權。

②按照章程或協議等的規定，具有主導被購買企業財務和經營決策的權力。

③有權任免被購買企業董事會或類似權力機構多數成員。

④在被購買企業董事會或類似權力機構中具有多數投票權。

(3)某些情況下，可能難以確定企業合并中的購買方，如參與合并的兩家或多家企業規模相當，在具體判斷時，可以考慮以下相關因素：

情形	購買方的一般確定方法
通過支付現金、轉讓非現金資產或承擔負債實現的企業合并	支付現金、轉讓非現金資產或承擔負債的一方
考慮參與合并各方的股東在合并后主體的相對投票權	股東在合并后主體具有相對較高比例的一方
考慮參與合并各方的管理層對合并后主體生產經營決策的主導能力	管理層能夠實施主導作用的一方
參與合并一方的公允價值遠遠大于另一方的	公允價值較大的一方
通過以有表決權的股份換取另一方的現金及其他資產實現的企業合并	付出現金或其他資產的一方
通過權益互換實現的企業合并	發行權益性證券的一方【提示】反向購買：有證據表明發行權益性證券的一方，其生產經營決策在合并后被參與合并的另一方控制，則其應為被購買方，參與合并的另一方為購買方

(二)確定購買日(2021年)

購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權的日期。確定購買日的基本原則是控制權轉移的時點。同時滿足以下條件時，一般可認為實現了控制權的轉移：

(1)企業合并合同或協議已獲股東大會等內部權力機構通過。

(2)按照規定，合并事項需要經過國家有關主管部門審批的，已獲得相關部門的批準。

(3)參與合并各方已辦理了必要的財產權交接手續。

(4)購買方已支付了購買價款的大部分(一般應超過50%)，并且有能力、有計劃支付剩余款項。

(5)購買方實際上已經控制了被購買方的財務和經營政策，享有相應的收益并承擔相應的風險。

(三)確定企業合并成本(2021年、2020年、2019年)

企業合并成本包括購買方為進行企業合并支付的現金或非現金資產、發行或承擔的債務、發行的權益性證券等在購買日的公允價值之和。

(1)以非貨幣性資產作為合并對價的，其合并成本為所支付對價的公允價值，該公允價值與作為合并對價的非貨幣性資產賬面價值的差額，作為資產的處置損益，計入合并當期的利潤表。

(2)因企業合并而承擔的各項負債，應采用按照適用利率計算的未來現金流量的現值作為其公允價值。預期因企業合并可能發生的未來損失或其他成本不是購買方為取得對被購買方的控制權而承擔的負債，不構成企業合并成本。

(3)相關費用的處理。

①購買方為企業合并發生的審計、法律服務、評估咨詢等中介費用以及其他相關管理費用，應當于發生時計入當期損益。

②購買方作為合并對價發行的權益性證券或債務性證券的交易費用，應當計入權益性證券或債務性證券的初始確認金額。

(4)或有對價的處理。

當企業合并合同或協議中規定視未來或有事項的發生，購買方通過發行額外證券、支付額外現金或其他資產等方式追加合并對價，或者要求返還之前已經支付的對價，購買方應當將合并協議約定的或有對價作為企業合并轉移對價的一部分，按照其在購買日的公允價值計入企業合并成本。

根據金融工具確認和計量以及其他相關準則的規定，或有對價符合金融負債或權益工具定義的，購買方應當將擬支付的或有對價確認為一項負債或權益。購買日12個月內出現對購買日已存在情況的新的或進一步證據需要調整或有對價的，應當予以確認并對原計入合并商譽的金額進行調整。

(四)企業合并成本在取得的可辨認資產和負債之間的分配

1.購買方在企業合并中取得的被購買方各項可辨認資產和負債，要作為本企業的資產、負債(或合并財務報表中的資產、負債)進行確認，在購買日，應當滿足資產、負債的確認條件。

有關的確認條件：

(1)合并中取得的被購買方的各項資產(無形資產除外)，其所帶來的未來經濟利益預期能夠流入企業且公允價值能夠可靠計量的，應單獨作為資產確認。

(2)合并中取得的被購買方的各項負債(或有負債除外)，履行有關的義務預期會導致經濟利益流出企業且公允價值能夠可靠計量的，應單獨作為負債確認。

2.企業合并中取得無形資產的確認。

購買方在企業合并中取得的無形資產應符合《企業會計準則第6號——無形資產》中對于無形資產的界定且其在購買日的公允價值能夠可靠計量。

(五)企業合并成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額之間差額的處理(2021年、2020年、2019年)

合并成本＞公允價值份額	控股合并	購買方在個別報表中不確認商譽，但在合并報表中列示商譽
合并成本＞公允價值份額	吸收合并	購買方在個別報表中確認商譽
合并成本＜公允價值份額（經復核）	控股合并	購買方在個別報表中不確認營業外收入，但在合并報表中確認營業外收入（購買日以留存收益代替）
合并成本＜公允價值份額（經復核）	吸收合并	購買方在個別報表中確認營業外收入