2022年高級會計師考試案例分析2.8
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【案例分析】
甲公司為一家大型上市公司，2019年至2021年發生了以下與股權投資相關的交易：
資料一：
2019年1月1日，甲公司支付銀行存款1000萬元從非關聯企業取得乙公司100%股權，投資當日乙公司可辨認凈資產的公允價值為900萬元。2019年1月1日至2020年12月31日，乙公司可辨認凈資產增加了550萬元。
2021年1月8日，甲公司轉讓乙公司60%的股權，收取價款960萬元存入銀行，當日，乙公司剩余40%股權的公允價值為640萬元。股權轉讓手續于當日辦理完畢。股權轉讓后，乙公司董事會進行重組，7名董事中3名由甲公司委派，乙公司所有生產經營和財務管理重大決策須由半數以上董事表決通過。假定乙公司2019年至2021年未分配現金股利。
資料二：
2020年12月31日，甲公司向其母公司A公司定向增發2000萬股普通股（每股面值為1元，每股公允價值為5元），取得S公司100%的股權，相關手續于當日辦理完畢，并能夠對S公司實施控制。合并后S公司仍維持其獨立法人資格繼續經營。若S公司2021年獲利超過1000萬元，甲公司2021年12月31日需另向A公司支付500萬元。S公司為A公司于2017年以非同一控制下企業合并方式收購的全資子公司。
合并日，S公司財務報表中凈資產的賬面價值為4400萬元，A公司合并財務報表中的S公司凈資產賬面價值為8000萬元（含商譽1000萬元）。S公司2021年很可能獲利超過1000萬元。
假定不考慮其他因素。
要求：
根據資料一，判斷甲公司2021年是否仍應將乙公司納入合并財務報表的合并范圍，并指出甲公司對乙公司剩余股權投資應當采用的核算方法，分別簡要說明理由。
根據資料一，說明在甲公司合并財務報表中，對該交易應如何進行處理。
根據資料二，說明該項企業合并交易中涉及的或有對價應如何進行會計處理。
【正確答案】
1、正確答案：
（1）甲公司2021年不應再將乙公司納入合并財務報表的合并范圍。
理由：甲公司出售對乙公司部分股權后，在乙公司董事會中派有3名董事，不能對乙公司的生產經營和財務管理重大決策實施控制。
（2）甲公司對乙公司的剩余股權投資應當采用權益法核算。
理由：甲公司出售對乙公司部分股權后，在乙公司董事會中派有3名董事，仍然對乙公司具有重大影響。
2、正確答案：
（1）在合并財務報表中，應按剩余40%股權的公允價值640萬元進行重新計量。
（2）處置股權取得的對價960萬元與剩余股權公允價值640萬元之和，減去按原持股比例計算應享有乙公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產的份額1450[（900+550）×100%]與商譽100萬元（1000-900）之和的差額以及持有期間確認的其他綜合收益和資本公積，應計入合并財務報表的投資收益。
3、正確答案：
甲公司應按照A公司合并財務報表中的S公司凈資產賬面價值確認長期股權投資8000萬元，按照增發股票的面值確認股本2000萬元，因合并日或有對價滿足預計負債的確認條件，故應確認預計負債500萬元，差額部分計入資本公積——股本溢價5500萬元。
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