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　　【內容導航】：

　　(一)特殊交易或事項中產生的資產、負債的計稅基礎

　　(二)暫時性差異

　　【所屬章節】：

　　本知識點屬于中級《會計實務》科目第十六章所得稅第一節計稅基礎與暫時性差異

　　【知識點】：特殊交易或事項中產生的資產、負債的計稅基礎;暫時性差異

　　第一節 計稅基礎與暫時性差異

　　特殊交易或事項中產生的資產、負債的計稅基礎

　　除企業在正常生產經營活動過程中取得的資產和負債以外，對于某些特殊交易中產生的資產、負債，其計稅基礎的確定應遵從稅法規定，如企業合并過程中取得資產、負債計稅基礎的確定。

　　暫時性差異

　　(一)基本界定

　　暫時性差異，是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的差額。

　　某些不符合資產、負債的確認條件，未作為財務報告中資產、負債列示的項目，如果按照稅法規定可以確定其計稅基礎，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。

　　(二)暫時性差異的分類

　　根據暫時性差異對未來期間應納稅所得額影響的不同，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。

　　1.應納稅暫時性差異

　　應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。

　　應納稅暫時性差異通常產生于以下情況：

　　(1)資產的賬面價值大于其計稅基礎;

　　(2)負債的賬面價值小于其計稅基礎。

　　【例題】甲公司2015年12月10日從證券公司借入A股票對外出售，實際售價為100萬元，2015年12月31日該股票的公允價值為80萬元。2016年1月20日，甲公司從證券市場上支付80萬元購入A股票歸還證券公司。

　　2015年12月10日

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　貸：交易性金融負債　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　2015年12月31日

　　借：交易性金融負債　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　貸：公允價值變動損益　　　　　　　　　　　　　　　20

　　2016年1月20日

　　借：交易性金融負債　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　借：公允價值變動損益　　　　　　　　　　　　　　　20

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　2016年由稅前會計利潤計算應納稅所得額時應納稅調增20萬元，站在2015年12月31日來看，此項負債賬面價值為80萬元，計稅基礎為100萬元，屬于應納稅暫時性差異。

　　【例題?單選題】A公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。2016年3月20日A公司購入一臺不需安裝的設備，設備價款為200萬元，增值稅稅額為34萬元，購入后投入行政管理部門使用。會計采用年限平均法計提折舊，稅法采用雙倍余額遞減法計提折舊，假定預計使用年限為5年(會計與稅法相同)，無殘值(會計與稅法相同)，則2016年12月31日該設備產生的應納稅暫時性差異余額為(　　)萬元。

　　A.35.1

　　B.170

　　C.30

　　D.140

　　【答案】C

　　【解析】2016年12月31日該設備的賬面價值=200-200÷5×9/12=170(萬元)，計稅基礎=200-200×40%×9/12=140(萬元)，2016年12月31日該設備應納稅暫時性差異余額=170-140=30(萬元)。

　　2.可抵扣暫時性差異

　　可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生可抵扣金額的暫時性差異。

　　可抵扣暫時性差異通常產生于以下情況：

　　(1)資產的賬面價值小于其計稅基礎;

　　(2)負債的賬面價值大于其計稅基礎。

　　(三)特殊項目產生的暫時性差異

　　1.未作為資產、負債確認的項目產生的暫時性差異

　　某些交易或事項發生以后，因為不符合資產、負債的確認某條件而未體現為資產負債表中的資產或負債，但按照稅法規定能夠確定其計稅基礎的，其賬面價值0與計稅基礎之間的差異也構成暫時性差異。

　　如企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除稅法另有規定外，不超過當年銷售收入15%的部分準予扣除;超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。該類支出在發生時按照會計準則規定即計入當期損益，不形成資產負債表中的資產，但按照稅法規定可以確定其計稅基礎的，兩者之間的差額也形成暫時性差異(可抵扣暫時性差異)。

　　【提示】根據《企業所得稅法實施條例》第四十二條規定：“除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除?！弊⒁膺@里的工資薪金總額指的是實際發放的工資薪金總額的合理部分，該類費用(職工教育經費支出)與“符合條件的廣告費和業務宣傳費支出”的會計處理相同，也會產生可抵扣暫時性差異。

　　【例】甲公司20×8年發生廣告費10 000 000元，至年末已全額支付給廣告公司。稅法規定，企業發生的廣告費、業務宣傳費不超過當年銷售收入15%的部分允許稅前扣除，超過部分允許結轉以后年度稅前扣除。甲公司20×8年實現銷售收入60 000 000元。

　　分析：

　　因廣告費支出形成的資產的賬面價值為0元，其計稅基礎=10 000 000-60 000 000 ×15%=1 000 000(元)。

　　廣告費支出形成的資產的賬面價值為0元與計稅基礎1 000 000元之間形成1 000 000元可抵扣暫時性差異。

　　2.可抵扣虧損及稅款抵減產生的暫時性差異。對于按照稅法規定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產、負債的賬面價值與計稅基礎不同產生的，但本質上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，視同可抵扣暫時性差異，在符合確認條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產。

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