心態決定命運，自信走向成功。在考前這段時間，希望考生可以穩住情緒，一步一個腳印的學習，用平常心去看待考試，自信的奔赴考場！下面是東奧會計在線整理的2022年中級會計考試《中級會計實務》的知識點，大家快來看看吧！名師指導，直擊考點，想不會都難！>>>

推薦閱讀：2022年中級會計實務基礎階段知識點集結，抓緊學習！

【知識點】合并財務報表合并范圍的確定

【所屬章節】

第十九章財務報告——第二節合并財務報表概述

【內容導航】

1.控制的定義

2.控制的判斷

3.對被投資方可分割部分的控制

4.合并范圍的豁免——投資性主體

5.控制的持續評估

合并財務報表合并范圍的確定

合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定，不僅包括根據表決權(或類似權利)本身或者結合其他安排確定的子公司，也包括基于一項或多項合同安排的結構化主體。

(一)控制的定義

控制，是指投資方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。

因此，當投資方滿足以下三個要素時，投資方控制了被投資方：(1)擁有對被投資方的權利;(2)因參與被投資方的相關活動而享有可變回報;(3)有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。

(二)控制的判斷

投資方應當在綜合考慮所有相關事實和情況的基礎上對是否控制被投資方進行判斷。

相關事實和情況主要包括：(1)被投資方的設立目的和設計。(2)被投資方的相關活動以及如何對相關活動作出決策。(3)投資方享有的權利是否使其目前有能力主導被投資方的相關活動。(4)投資方是否通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報。(5)投資方是否有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。(6)投資方與其他方的關系。

1.評估被投資方的設立目的和設計。

在判斷投資方是否控制被投資方的各個環節，投資方都應當考慮被投資方的設立目的和設計，以明確哪些是相關活動，如何對相關活動進行決策，誰擁有現實能力主導這些活動，以及誰從這些活動中獲得回報。

2.識別被投資方的相關活動及其決策機制。

要判斷企業是否擁有對被投資方的權力，首先需要識別被投資方的相關活動。相關活動是指對被投資方的回報產生重大影響的活動。

相關活動可能包括但不限于：商品或勞務的銷售和購買：金融資產的管理;資產的購買和處置;研究與開發活動;確定資本結構和獲取融資。同一企業在不同環境和情況下，相關活動也可能有所不同。

相關活動作出的決策包括但不限于：(1)對被投資方的經營、融資等活動作出決策，包括編制預算;(2)任命被投資方的關鍵管理人員或服務提供商，并決定其報酬;以及終止該關鍵管理人員的勞務關系或終止與服務提供商的業務關系。

兩個或兩個以上企業能夠分別單方面主導被投資方的不同相關活動時，能夠主導對被投資方回報產生最重大影響活動的一方擁有對被投資方的權力。

3.確定投資方擁有的與被投資方相關的權利。

權力來自于權利。為擁有對被投資方的權力，投資方必須擁有現實權利，該權利使投資方目前有能力主導被投資方的相關活動。通常情況下，表決權或類似權利本身或者結合其他安排，將賦予投資方擁有權力。但在一些情況下，表決權不能對被投資方回報產生重大影響(例如，表決權可能僅與日常行政活動有關)，被投資方的相關活動由一項或多項合同安排決定。

(1)“權力”是一種實質性權利。

投資方在判斷是否擁有對被投資方的權力時，應當僅考慮與被投資方相關的實質性權利。實質性權利是指持有人在對相關活動進行決策時，有實際能力行使的可執行權利。

在評估投資方是否擁有對被投資方的權力時，投資方須評估其自身擁有的權利及由其他方擁有的權利是否為保護性權利。

保護性權利，是指僅為了保護權利持有人利益卻沒有賦予持有人對相關活動決策權的一項權利，如貸款方限制借款方進行會對借款方信用風險產生不利影響從而損害貸款方利益的活動的權利。僅享有保護性權利的投資方不擁有對被投資方的權力。保護性權利通常只能在被投資方發生根本性改變或某些例外情況發生時才能夠行使，它既沒有賦予其持有人對被投資方擁有權力，也不能阻止其他方對被投資方擁有權力。

(2)權利來自于表決權的情形

①通過直接或間接擁有半數以上表決權而擁有權力

值得注意的是，在進行控制分析時，投資方不僅需要考慮直接表決權，還需要考慮其持有的潛在表決權以及其他方持有的潛在表決權的影響，進行綜合考量，以確定其對被投資方是否擁有權力。

②直接或間接結合，也只擁有半數或半數以下表決權，但仍然可以通過表決權判斷擁有權力

③持有被投資方半數以上表決權但并無權力

如果企業雖然持有被投資方半數以上表決權，但這些表決權并不是實質性權利時，則企業并不擁有對被投資方的權力。

有些情況下，根據相關章程、協議或其他法律文件，主導相關活動的決策所要求的表決權比例高于持有半數以上表決權的一方持有的表決權比例(如三分之二以上)。

(3)權力來自表決權以外的其他權利的情形。

在某些情況下，某些主體的投資方對其的權力并非源自于表決權，(例如，表決權可能僅與日常行政活動工作有關)，被投資方的相關活動由一項或多項合同安排決定，例如證券化產品、資產支持融資工具、部分投資基金等結構化主體。結構化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權或類似權利作為決定因素而設計的主體。通常情況下，結構化主體在合同約定的范圍內開展業務活動，表決權或類似權利僅與行政性管理事務相關。

4.因參與被投資方的相關活動而享有可變回報。

可變回報是可能隨被投資方的業績變動的非固定回報，可以是正的，也可以是負的，或者兩者兼有。可變回報的形式主要包括股利、被投資方經濟利益的其他分配、企業對被投資方的投資的價值變動;因向被投資方的資產或負債提供服務而得到的報酬、因提供信用支持或流動性支持收取的費用或承擔的損失、被投資方清算時在其剩余凈資產中所享有的權益、稅務利益、因涉入被投資方而獲得的未來流動性;其他利益持有方無法得到的回報，如企業將自身資產與被投資方的資產整合以實現規模經濟，達到節約成本的目的。

5.有能力運用對被投資方的權利影響其回報金額

只有當投資方不僅擁有對被投資方的權力、通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用被投資方的權力來影響其回報的金額時，投資方才控制被投資方。權力是能夠“主導”被投資方相關活動的現時能力，可見，權力是為自己行使的(行使人為主要責任人)，而不是代其他方行使權力(行使人為代理人)。擁有決策權的投資方再判斷是否控制被投資方時，應當確定其自身是以主要責任人還是代理人的身份行使決策權。

在其他方擁有決策權的情況下，還需要確定其他方是否以其代理人的身份代為行使決策權。代理人僅代表主要責任人行使決策權，不控制被投資方。投資方將被投資方相關活動的決策權委托給代理人的，應當將該決策權視為自身直接特有。

(三)對被投資方可分割部分的控制

投資方通常應當對是否控制被投資方整體進行判斷，但極個別情況下，有確鑿證據表明同時滿足下列條件并且符合相關法律法規規定的，投資方應當將被投資方的一部分(以下簡稱“該部分”)視為被投資方可分割的部分(單獨主體)，進而判斷是否控制該部分(單獨主體)：(1)該部分的資產是償付該部分負債或該部分其他權益的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債;(2)除與該部分相關的各方外，其他方不享有與該部分資產相關的權利，也不享有與該部分資產剩余現金流量相關的權利。

(四)合并范圍的豁免——投資性主體

母公司應當將其全部子公司(包括母公司所控制的被投資單位可分割部分、結構化主體)納入合并范圍。但是，如果母公司是投資性主體，則只應將那些為投資性主體的投資活動提供相關服務的子公司納入合并范圍，其他子公司不應予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。

當母公司同時滿足以下三個條件時，該母公司屬于投資性主體：一是該公司以向投資方提供投資管理服務為目的，從一個或多個投資者獲取資金;二是該公司的唯一經營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報;三是該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業績進行計量和評價。

投資性主體通常應當符合下列四個特征：一是擁有一個以上投資;二是擁有一個以上投資者;三是投資者不是該主體的關聯方;四是該主體的所有者權益以股權或類似權益存在。

投資性主體的母公司本身不是投資性主體，則應當將其控制的全部主體，包括那些通過投資性主體所間接控制的主體，納入合并財務報表范圍。

當母公司由非投資性主體轉變為投資性主體時，除僅將為其投資活動提供相關服務的子公司納入合并財務報表范圍編制合并財務報表外，企業自轉變日起對其他子公司不再予以合并。

當母公司由投資性主體轉變為非投資性主體時，應將原未納入合并財務報表范圍的子公司于轉變日納入合并財務報表范圍，將轉變日視為購買日，原未納入合并財務報表范圍的子公司在轉變日的公允價值視同為購買的交易對價，按照非同一控制下企業合并的會計處理的方法進行會計處理。

(五)控制的持續評估

如果有任何事實或情況表明控制的基本要素中的一個或多個發生了變化，投資方應重新評估對被投資方是否具有控制。

注：以上中級會計考試學習內容選自張志鳳老師《中級會計實務》授課講義

（本文為東奧會計在線原創文章，僅供考生學習使用，禁止任何形式的轉載)