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【知識(shí)點(diǎn)】同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理

【所屬章節(jié)】

第十八章企業(yè)合并——第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理

【內(nèi)容導(dǎo)航】

1.長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量

2.合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

3.通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并

4.同一控制下企業(yè)合并涉及的或有對(duì)價(jià)

同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理

(一)長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量

借：長期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))

   貸：有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債(支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值)

          股本(發(fā)行股票面值總額)

          資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)

“資本公積”也可能在借方。當(dāng)資本公積在借方時(shí)，表示沖減母公司的資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益(盈余公積和未分配利潤)。

(二)合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制

1.合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價(jià)值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表(合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，按照合并方的會(huì)計(jì)政策，對(duì)被合并方有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債經(jīng)調(diào)整后的賬面價(jià)值)。

這里的賬面價(jià)值是指被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債(包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽(yù))在最終控制方財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷。

合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷。

抵銷分錄不產(chǎn)生新的商譽(yù)，但在被合并方是最終控制方以前年度從外部第三方收購來的情況下，借方應(yīng)反映最終控制方收購被合并方時(shí)的商譽(yù)。

同一控制下企業(yè)合并的基本處理原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期間一直存在，在編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將母公司長期股權(quán)投資和子公司所有者權(quán)益抵銷，但子公司原由企業(yè)集團(tuán)其他企業(yè)控制時(shí)的留存收益在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中是存在的，所以對(duì)于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益(盈余公積和未分配利潤之和)中歸屬于合并方的部分，在合并工作底稿中，應(yīng)編制下列會(huì)計(jì)分錄：

借：資本公積(以資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的貸方余額為限)

   貸：盈余公積(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

未分配利潤(歸屬于現(xiàn)行母公司部分)

(2)合并利潤表

合并方在編制合并日的合并利潤表時(shí)，應(yīng)包含合并方及被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤，雙方在當(dāng)期發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。

(3)合并現(xiàn)金流量表

合并日合并現(xiàn)金流量表的編制與合并利潤表的編制原理相同。

(三)通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并。

企業(yè)通過多次交易分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理：

1.在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以持股比例計(jì)算的合并日應(yīng)享有被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值份額，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。初始投資成本與其原長期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日為取得新的股份所支付對(duì)價(jià)的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，沖減留存收益。

2.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時(shí)即以目前的狀態(tài)存在進(jìn)行調(diào)整，在編制比較報(bào)表時(shí)，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時(shí)點(diǎn)為限，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的比較報(bào)表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報(bào)表中調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的相關(guān)項(xiàng)目。

為避免對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行重復(fù)計(jì)算，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前持有的股權(quán)投資，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動(dòng)，應(yīng)分別沖減比較報(bào)表期間的期初留存收益或當(dāng)期損益。

(四)同一控制下企業(yè)合并涉及的或有對(duì)價(jià)。

同一控制下企業(yè)合并形成的控股合并，在確認(rèn)長期股權(quán)投資初始投資成本時(shí)，應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額;確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。

注：以上中級(jí)會(huì)計(jì)考試學(xué)習(xí)內(nèi)容選自張志鳳老師《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》授課講義

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