東奧提示：審計證據是整個審計工作的核心，注冊會計師確定審計目標、計劃審計工作的目的就是為了獲取充分適當的審計證據，然后注冊會計師對獲取的審計證據進行匯總、分析，然后得出合理的審計結論，發表恰當的審計意見。而審計程序是獲取審計證據的途徑，本篇我們就淺談審計程序。

　　基本的審計程序分為七類：分別為檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行和分析程序，其中函證、重新計算和分析程序只能做實質性程序，重新執行只能做控制測試，其余三者既可做控制測試又可做實質性程序。而風險評估程序和監盤程序屬于組合程序，即由上述七大基本程序中的幾個程序組合而成。

　　1、觀察

　　先說觀察，觀察是觀察人的行為，比如觀察被審計單位人員執行存貨盤點的行為。但觀察程序有一個缺陷，就是其所提供的審計證據僅限于觀察的時點，對于沒有觀察的時點并不能保證，除非被審計單位使用的是自動化信息系統操作。

　　2、檢查

　　檢查是檢查文件記錄及實物資產。其提供的審計證據的可靠性取決于文件記錄的性質和來源。

　　提示：對于存貨監盤程序是觀察和檢查程序的結合物。在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應先觀察盤點現場(此處的觀察其實是檢查程序的意思，因為觀察在審計中的含義是觀察人的行為)，要確定應納入盤點范圍的存貨是否經過整理和排列(存貨堆放的亂七八糟，怎么能盤點出正確的結果呢?)，并附有盤點標識，防止遺漏或重復盤點(此處更側重的是防止不應納入盤點范圍的存貨納入了盤點范圍，比如有其他單位代為保管的商品，所有權不屬于被審計單位，應單獨擺放)。

　　在被審計單位人員盤點存貨時，注冊會計師應監盤(觀察程序)，觀察被審計單位人員是否按照盤點指令和程序去盤點。在監盤的過程中，注冊會計師還要檢查存貨，確認有無存貨已毀損、變質等，為存貨的計價和分攤認定提供證據。

　　注冊會計師除了要觀察被審計單位的人員執行盤點外，還要執行抽盤(檢查程序)，即從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以及從存貨實物中選取項目追查至盤點記錄，以獲取盤點記錄的準確性(真實性)和完整性。

　　在被審計單位存貨盤點結束前注冊會計師還要觀察盤點現場(此處的觀察真實含義也為檢查程序)，以確定所有應納入盤點范圍的存貨是否均已盤點(沒有漏掉的)。

　　具體的存貨監盤程序，筆者將會在后續的文章中詳細介紹，此處僅供大家理解觀察和檢查程序。

　　3、詢問

　　詢問程序非常簡單，但是其可靠性也最差。詢問包括書面和口頭形式，因其可靠性差，故應將詢問與觀察、檢查程序相結合。比如在實施風險評估程序時，注冊會計師通過了解被審計單位及其情況懷疑被審計單位的期末存貨的計價和分攤認定有問題，那么注冊會計師可先詢問被審計單位的管理層、生產工人等，如果被審計單位的管理層說存貨銷售的非常好，但再詢問生產工人時，生產工人的回答是經常沒有活干，那么注冊會計師就應該質疑被審計單位管理層的言論，那么再去倉庫檢查存貨，如果發現倉庫內存貨大量積壓，注冊會計師便可合理預期被審計單位的期末存貨的計價和分攤認定存在重大錯報風險。

　　4、重新計算

　　重新計算就是注冊會計師將數據計算的準確性進行核對，就是自己再算一遍。比如注冊會計師確認被審計單位的銷售發票上反映的金額是否正確，那么注冊會計師就要將銷售發票與發運憑證做數量上的比對，還要將銷售發票上的金額與商品價目表做比對，然后再將數量與價格相乘。

　　5、重新執行

　　重新執行這個程序，注冊會計師一般情況下是不用的，因為此程序比較浪費時間，而注冊會計師做控制測試的目的就是要減少實質性程序的工作量，節約時間，所以比較矛盾。故只有在將詢問和觀察、檢查等程序結合在一起仍不能獲取充分、適當的審計證據時，才用此程序。

　　6、函證

　　函證這個程序在考試中經常考到，尤其是應收賬款函證。審計準則規定：注冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要或函證很可能無效。如果認為函證很可能無效，注冊會計師應當實施替代審計程序，獲取充分、適當的審計證據，并在審計工作底稿中說明理由。關于函證的有關知識，請參考：【東奧注會原創(033)】函證。

　　7、分析程序

　　分析程序是每年風險評估、風險應對的綜合題中必考的。在風險評估與風險應對的綜合題的第一問，確認被審計單位的哪些項目的哪些認定存在重大錯報風險時主要運用分析程序。

　　分析程序是注冊會計師通過分析不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息作出評價。為什么內部控制就不能用分析程序呢?因為分析程序沒有那個功能。分析程序運用的條件是不管怎樣都要有財務數據，而內部控制中并不涉及財務數據，這也就是分析程序與內部控制老死不相往來的一個重要原因。

　　關于分析程序如何在風險評估與風險應對綜合題中的運用，筆者將在認定(二)中做以介紹。

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