挫折不是懲罰，而是學(xué)習(xí)的機(jī)會(huì)。大家想在2021年稅務(wù)師考試中滿載而歸，必須腳踏實(shí)地備考。為了幫助考生順利掌握《稅法二》重難點(diǎn)，小編為大家整理了以下內(nèi)容。戳我查看2021年稅務(wù)師《稅法二》高頻考點(diǎn)匯總，搶先學(xué)習(xí)！

【內(nèi)容導(dǎo)航】

國(guó)際稅收協(xié)定

【所屬章節(jié)】

第三章 國(guó)際稅收

【知識(shí)點(diǎn)】國(guó)際稅收協(xié)定

國(guó)際稅收協(xié)定

一、國(guó)際稅收協(xié)定概念

1.國(guó)際稅收協(xié)定，是兩個(gè)或兩個(gè)以上的主權(quán)國(guó)家或地區(qū)，為了協(xié)調(diào)相互之間的稅收分配關(guān)系，本著對(duì)等的原則，在有關(guān)稅收事務(wù)方面通過(guò)談判簽訂的一種書(shū)面協(xié)議。

2.稅收協(xié)定主要是通過(guò)降低所得來(lái)源國(guó)稅率或提高征稅門檻，來(lái)限制其按照國(guó)內(nèi)稅收法律征稅的權(quán)利，同時(shí)規(guī)定居民國(guó)對(duì)境外已納稅所得給予稅收抵免。

3.稅收協(xié)定的稅種范圍主要包括所得稅，部分協(xié)定中還包括財(cái)產(chǎn)稅。原則上，協(xié)定僅適用于協(xié)定稅種范圍條款所規(guī)定的稅種，但也有例外。

4.稅收協(xié)定中人的范圍主要包括個(gè)人、公司和其他團(tuán)體，部分協(xié)定中還包括合伙企業(yè)等。

二、我國(guó)對(duì)外簽署稅收協(xié)定的典型條款

中新協(xié)定中的條款包括稅收協(xié)定的適用范圍、稅收居民、常設(shè)機(jī)構(gòu)、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、國(guó)際運(yùn)輸、財(cái)產(chǎn)所得、投資所得、勞務(wù)所得、其他種類所得、特別規(guī)定等條款。

(一)稅收居民

“締約國(guó)一方居民”一語(yǔ)是指是指按照該締約國(guó)法律，由于住所、居所、成立地、管理機(jī)構(gòu)所在地，或者其他類似的標(biāo)準(zhǔn)，在該締約國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的人，并且包括該締約國(guó)及其行政區(qū)或地方當(dāng)局。但是，這一用語(yǔ)不包括僅因來(lái)源于該締約國(guó)的所得或財(cái)產(chǎn)收益而在該締約國(guó)負(fù)有納稅義務(wù)的人。

1.加比規(guī)則

同一人有可能同時(shí)為締約國(guó)雙方居民。為了解決這種情況下個(gè)人最終居民身份的歸屬，稅收協(xié)定普遍采取“加比規(guī)則”，加比規(guī)則的使用是有先后順序的，只有當(dāng)使用前一標(biāo)準(zhǔn)無(wú)法解決問(wèn)題時(shí)，才使用后一標(biāo)準(zhǔn)。

公司及其他團(tuán)體的雙重居民身份沖突協(xié)調(diào)規(guī)則，一般以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)為依據(jù)判定。

有些協(xié)定沒(méi)有加比原則，需要根據(jù)協(xié)定條款的其他規(guī)定，如根據(jù)協(xié)商條款進(jìn)行處理。

2.個(gè)人居民身份的判定：

(1)永久性住所。

(2)重要利益中心。

(3)習(xí)慣性居處。

(4)國(guó)籍。

(按順序依次確定)

3.公司及其他團(tuán)體居民身份判定依據(jù)

實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地，是指實(shí)質(zhì)上作出有關(guān)企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)關(guān)鍵性的管理與商業(yè)決策之地。

通常理解為最高層人員如董事會(huì)作出決策所在地。

一個(gè)實(shí)體可以有多個(gè)管理機(jī)構(gòu)所在地，但是只能有一個(gè)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地。

(二)常設(shè)機(jī)構(gòu)

(三)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)

締約國(guó)一方企業(yè)的利潤(rùn)應(yīng)僅在該國(guó)征稅，但該企業(yè)通過(guò)設(shè)在締約國(guó)另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營(yíng)業(yè)的除外。如果該企業(yè)通過(guò)在締約國(guó)另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營(yíng)業(yè)，其利潤(rùn)可以在另一國(guó)征稅，但應(yīng)僅以歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)為限。

(四)國(guó)際運(yùn)輸——海運(yùn)和空運(yùn)

我國(guó)對(duì)外簽訂的稅收協(xié)定，大多數(shù)采用居民國(guó)獨(dú)占征稅權(quán)原則。一般表述為：“締約國(guó)一方企業(yè)以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)取得的利潤(rùn)，應(yīng)僅在該締約國(guó)征稅。”

(五)投資所得(2021年調(diào)整)

1.股息

我國(guó)簽訂的稅收協(xié)定中明確了居民國(guó)和來(lái)源國(guó)對(duì)股息都有征稅權(quán)，來(lái)源國(guó)即指分配股息公司的所在國(guó)。

(1)股息優(yōu)惠稅率

一般而言，來(lái)源國(guó)基于稅收協(xié)定對(duì)股息所得實(shí)行限制性稅率，具體稅率規(guī)定如下：

①在受益所有人是公司(合伙企業(yè)除外)，并直接擁有支付股息公司至少25%資本的情況下，不應(yīng)超過(guò)股息總額的5%。

②在其他情況下，不應(yīng)超過(guò)股息總額的10%。

【注意】取得股息的人在具有該所得受益所有人身份的情況下，才能在來(lái)源國(guó)享受協(xié)定規(guī)定的優(yōu)惠稅率，否則將按來(lái)源國(guó)的國(guó)內(nèi)法進(jìn)行征稅。

(2)股息和利息在某些特定情況下較難判定，通常應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則。一般情況下，各類債券所得不應(yīng)視為股息。然而如果貸款人確實(shí)承擔(dān)債務(wù)人公司風(fēng)險(xiǎn)，其利息可被視為股息。

對(duì)貸款人是否分擔(dān)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的判定通常可考慮如下因素(明債實(shí)股)：

①該貸款大大超過(guò)企業(yè)資本中的其他投資形式，并與公司可變現(xiàn)資產(chǎn)嚴(yán)重不符。

②債權(quán)人將分享公司的任何利潤(rùn)。

③該貸款的償還次于其他貸款人的債權(quán)或股息的支付。

④利息的支付水平取決于公司的利潤(rùn)。

⑤所簽訂的貸款合同沒(méi)有對(duì)具體的償還日期作出明確的規(guī)定。

存在上述情況時(shí)，借款人所在國(guó)可根據(jù)資本弱化的國(guó)內(nèi)法規(guī)定將利息作為股息處理。

2.利息

(1)居民國(guó)對(duì)本國(guó)居民取得的來(lái)自締約國(guó)另一方的利息擁有征稅權(quán)，利息來(lái)源國(guó)對(duì)利息也有征稅的權(quán)利，但對(duì)利息來(lái)源國(guó)的征稅權(quán)設(shè)定了最高稅率，當(dāng)受益所有人為銀行或金融機(jī)構(gòu)的情況下，利息的征稅稅率為7%;其他情況下利息的征稅稅率為10%。

(2)當(dāng)受益人為締約雙方政府機(jī)構(gòu)及其擁有的，且不從事商業(yè)活動(dòng)的金融機(jī)構(gòu)或基金從締約國(guó)一方取得的利息應(yīng)在該國(guó)免稅。免稅金融機(jī)構(gòu)在具體協(xié)定中采取列名方式。

3.特許權(quán)使用費(fèi)

(1)對(duì)“特許權(quán)使用費(fèi)”一詞的定義，需要從以下幾個(gè)方面理解：

①特許權(quán)使用費(fèi)既包括在有許可的情況下支付的款項(xiàng)，也包括因侵權(quán)支付的賠償款。

②特許權(quán)使用費(fèi)也包括使用或有權(quán)使用工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備取得的所得，即設(shè)備租金。但不包括設(shè)備所有權(quán)最終轉(zhuǎn)移給用戶的有關(guān)融資租賃協(xié)議涉及的支付款項(xiàng)中被認(rèn)定為利息的部分;也不包括使用不動(dòng)產(chǎn)取得的所得。

③特許權(quán)使用費(fèi)還包括使用或有權(quán)使用有關(guān)工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)經(jīng)驗(yàn)的情報(bào)取得的所得。

④在服務(wù)合同中，如果服務(wù)提供方在提供服務(wù)過(guò)程中使用了某些專門知識(shí)和技術(shù)，但并不許可這些技術(shù)使用權(quán)，則此類服務(wù)不屬于特許權(quán)使用費(fèi)范圍。

⑤在轉(zhuǎn)讓或許可專有技術(shù)使用權(quán)過(guò)程中，如果技術(shù)許可方派人員為該項(xiàng)技術(shù)的應(yīng)用提供有關(guān)支持、指導(dǎo)等服務(wù)，并收取服務(wù)費(fèi)，無(wú)論是單獨(dú)收取還是包括在技術(shù)價(jià)款中，均應(yīng)視為特許權(quán)使用費(fèi)。但如上述人員的服務(wù)已構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，不適用本條款規(guī)定;對(duì)未構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)或未歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的服務(wù)收入仍按特許權(quán)使用費(fèi)規(guī)定處理。

⑥單純貨物貿(mào)易項(xiàng)下作為售后服務(wù)的報(bào)酬，產(chǎn)品保證期內(nèi)賣方為買方提供服務(wù)所取得的報(bào)酬，專門從事工程、管理、咨詢等專業(yè)服務(wù)的機(jī)構(gòu)或個(gè)人提供的相關(guān)服務(wù)所取得的所得不是特許權(quán)使用費(fèi)，應(yīng)作為勞務(wù)活動(dòng)所得適用《中新協(xié)定》中營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的規(guī)定。

(2)我國(guó)對(duì)外簽署的稅收協(xié)定，明確了居民國(guó)和所得來(lái)源國(guó)對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)都有征稅權(quán)，來(lái)源國(guó)是指實(shí)際支付特許權(quán)使用費(fèi)的企業(yè)所在國(guó)。

(3)如果特許權(quán)使用費(fèi)受益所有人，是締約國(guó)另一方居民，則來(lái)源國(guó)是所征稅款不應(yīng)超過(guò)特許權(quán)使用費(fèi)總額的10%。

(4)根據(jù)協(xié)定議定書(shū)的規(guī)定，對(duì)于使用或有權(quán)使用工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備而支付的特許權(quán)使用費(fèi)，按支付特許權(quán)使用費(fèi)總額的60%確定稅基。

(六)轉(zhuǎn)讓主要由不動(dòng)產(chǎn)組成的公司股權(quán)(2021年新增)

我國(guó)簽訂的部分稅收協(xié)定中規(guī)定，轉(zhuǎn)讓一個(gè)公司股份取得的收益，該公司的財(cái)產(chǎn)又主要直接或間接由位于一方的不動(dòng)產(chǎn)所組成，可以在不動(dòng)產(chǎn)所在國(guó)征稅。

【知識(shí)點(diǎn)回顧】轉(zhuǎn)讓對(duì)中國(guó)境外企業(yè)以及其他組織投資形成的權(quán)益性資產(chǎn)，該權(quán)益性資產(chǎn)被轉(zhuǎn)讓前三年(連續(xù)36個(gè)公歷月份)內(nèi)的任一時(shí)間，被投資企業(yè)或其他組織的資產(chǎn)公允價(jià)值50%以上直接或間接來(lái)自位于中國(guó)境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)的，取得的所得為來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得。

(七)轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)(主要由不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)成的股權(quán)除外)(2021年新增)

對(duì)于除主要由不動(dòng)產(chǎn)構(gòu)成的股權(quán)外的股權(quán)所得，我國(guó)與不同國(guó)家(地區(qū))的協(xié)定規(guī)定有所不同。

(八)《中新協(xié)定》的修訂

1.不具有法人資格的中外合作辦學(xué)機(jī)構(gòu)，以及中外合作辦學(xué)項(xiàng)目中開(kāi)展教育教學(xué)活動(dòng)的場(chǎng)所構(gòu)成稅收協(xié)定締約對(duì)方居民在中國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)。

常設(shè)機(jī)構(gòu)條款中關(guān)于勞務(wù)活動(dòng)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的表述為“在任何十二個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過(guò)六個(gè)月”的，按照“在任何十二個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過(guò)183天”的表述執(zhí)行。

2.締約國(guó)一方企業(yè)以船舶或飛機(jī)從事國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)從締約國(guó)另一方取得的收入，在締約國(guó)另一方免予征稅。

從事國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)取得的收入，是指企業(yè)以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)客運(yùn)或貨運(yùn)取得的收入，以及以程租、期租形式出租船舶或以濕租形式出租飛機(jī)(包括所有設(shè)備、人員及供應(yīng))取得的租賃收入。

企業(yè)從事以光租形式出租船舶或以干租形式出租飛機(jī)，以及使用、保存或出租用于運(yùn)輸貨物或商品的集裝箱(包括拖車和運(yùn)輸集裝箱的有關(guān)設(shè)備)等租賃業(yè)務(wù)取得的收入不屬于國(guó)際運(yùn)輸收入，但根據(jù)《中新協(xié)定》附屬于國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)的上述租賃業(yè)務(wù)收入應(yīng)視同國(guó)際運(yùn)輸收入處理。

下列與國(guó)際運(yùn)輸業(yè)務(wù)緊密相關(guān)的收入應(yīng)作為國(guó)際運(yùn)輸收入的一部分：

(1)為其他國(guó)際運(yùn)輸企業(yè)代售客票取得的收入;

(2)從市區(qū)至機(jī)場(chǎng)運(yùn)送旅客取得的收入;

(3)通過(guò)貨車從事貨倉(cāng)至機(jī)場(chǎng)、碼頭或者后者至購(gòu)貨者間的運(yùn)輸，以及直接將貨物發(fā)送至購(gòu)貨者取得的運(yùn)輸收入;

(4)僅為其承運(yùn)旅客提供中轉(zhuǎn)住宿而設(shè)置的旅館取得的收入。

三、國(guó)際稅收協(xié)定管理

(一)受益所有人認(rèn)定

受益所有人，是指對(duì)所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財(cái)產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人。

在申請(qǐng)享受我國(guó)對(duì)外簽署的稅收協(xié)定中對(duì)股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)等條款的稅收待遇時(shí)，締約國(guó)居民需要向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供資料，進(jìn)行受益所有人的認(rèn)定。

1.一般來(lái)說(shuō)，下列因素不利于對(duì)申請(qǐng)人“受益所有人”身份的判定：

(1)申請(qǐng)人有義務(wù)在收到所得的12個(gè)月內(nèi)將所得的50%以上支付給第三國(guó)(地區(qū))居民，“有義務(wù)”包括約定義務(wù)和雖未約定義務(wù)但已形成支付事實(shí)的情形。

(2)申請(qǐng)人從事的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不構(gòu)成實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

(3)締約對(duì)方國(guó)家(地區(qū))對(duì)有關(guān)所得不征稅或免稅，或征稅但實(shí)際稅率極低。

(4)在利息據(jù)以產(chǎn)生和支付的貸款合同之外，存在債權(quán)人與第三人之間在數(shù)額、利率和簽訂時(shí)間等方面相近的其他貸款或存款合同。

(5)在特許權(quán)使用費(fèi)據(jù)以產(chǎn)生和支付的版權(quán)、專利、技術(shù)等使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同之外，存在申請(qǐng)人與第三人之間在有關(guān)版權(quán)、專利、技術(shù)等的使用權(quán)或所有權(quán)方面的轉(zhuǎn)讓合同。

2.申請(qǐng)人“受益所有人”身份的判定

申請(qǐng)人從中國(guó)取得的所得為股息時(shí)，申請(qǐng)人雖不符合“受益所有人”條件，但直接或間接持有申請(qǐng)人100%股份的人符合“受益所有人”條件，并且屬于以下兩種情形之一的，應(yīng)認(rèn)為申請(qǐng)人具有“受益所有人”身份：

(1)上述符合“受益所有人”條件的人為申請(qǐng)人所屬居民國(guó)(地區(qū))居民;

(2)上述符合“受益所有人”條件的人雖不為申請(qǐng)人所屬居民國(guó)(地區(qū))居民，但該人和間接持有股份情形下的中間層均為符合條件的人。

3.申請(qǐng)人“受益所有人”身份判定的安全港條款

下列申請(qǐng)人從中國(guó)取得的所得為股息時(shí)，直接判定申請(qǐng)人具有“受益所有人”身份：

(1)締約對(duì)方政府;

(2)締約對(duì)方居民且在締約對(duì)方上市的公司;

(3)締約對(duì)方居民個(gè)人;

(4)申請(qǐng)人被第(1)至(3)項(xiàng)中的一人或多人直接或間接持有100%股份，且間接持有股份情形下的中間層為中國(guó)居民或締約對(duì)方居民。

(二)非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇的稅務(wù)管理

在中國(guó)境內(nèi)發(fā)生納稅義務(wù)的非居民納稅人需要享受協(xié)定待遇的，采取“自行判斷、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡姆绞睫k理。

（注：以上內(nèi)容選自彭婷老師《稅法二》授課講義）

（本文為東奧會(huì)計(jì)在線原創(chuàng)文章，僅供考生學(xué)習(xí)使用，禁止任何形式的轉(zhuǎn)載）