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【內(nèi)容導(dǎo)航】

所有者權(quán)益核算的基本要求

【所屬章節(jié)】

第十四章 所有者權(quán)益

【知識點】所有者權(quán)益核算的基本要求

所有者權(quán)益核算的基本要求

一、金融負債和權(quán)益工具的區(qū)分

（一）金融負債和權(quán)益工具的區(qū)分的總體要求

1.企業(yè)發(fā)行金融工具，在初始確認時將該金融工具或其組成部分分類為金融資產(chǎn)、金融負債或權(quán)益工具。

2.權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。

3.在同時滿足下列條件的情況下，企業(yè)應(yīng)當將發(fā)行的金融工具分類為權(quán)益工具。

（1）該金融工具應(yīng)當不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方，或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負債的合同義務(wù)；

（2）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具：

①如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算的合同義務(wù)；

交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具→應(yīng)分類為金融負債

②如為衍生工具，企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具?！竟潭〒Q固定】

滿足“固定換固定”→應(yīng)分類為權(quán)益工具

不滿足“固定換固定”→應(yīng)分類為金融負債

（二）金融負債和權(quán)益工具區(qū)分的基本原則

1.是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)

（1）如果企業(yè)不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項合同義務(wù)，則該合同義務(wù)符合金融負債的定義。

（2）如果企業(yè)能夠無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則不構(gòu)成金融負債。

（3）【了解】有些金融工具雖然沒有明確地包含交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)義務(wù)的條款和條件，但有可能通過其他條款和條件間接地形成合同義務(wù)。

（4）【了解】判斷一項金融工具是劃分為權(quán)益工具還是金融負債，不受下列因素的影響:

①以前實施分配的情況；

②未來實施分配的意向；

③相關(guān)金融工具如果沒有發(fā)放股利對發(fā)行方普通股的價格可能產(chǎn)生的負面影響；

④發(fā)行方各種儲備（即未分配利潤等可供分配的權(quán)益）的金額；

⑤發(fā)行方對一段期間內(nèi)的損益的預(yù)期；

⑥發(fā)行方是否有能力影響其當期損益。

2.是否通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算

（1）基于自身權(quán)益工具的非衍生工具

（2）基于自身權(quán)益工具的衍生工具

（三）以外幣計價的配股權(quán)、期權(quán)或認股權(quán)證【了解】

1.如果企業(yè)的某項合同是通過固定金額的外幣（即企業(yè)記賬本位幣以外的其他貨幣）交換固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進行結(jié)算，由于固定金額的外幣代表的是以企業(yè)記賬本位幣計價的可變金額，因此不符合“固定換固定”原則。

2.企業(yè)對全部現(xiàn)有同類別非衍生自身權(quán)益工具的持有方同比例發(fā)行配股權(quán)、期權(quán)或認股權(quán)證，使之有權(quán)按比例以固定金額的任何貨幣交換固定數(shù)量的該企業(yè)自身權(quán)益工具的，該類配股權(quán)、期權(quán)或認股權(quán)證應(yīng)當分類為權(quán)益工具?！痉秶苷睦馇闆r】

（四）或有結(jié)算條款【了解】

1.附有或有結(jié)算條款的金融工具，指是否通過交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進行結(jié)算，或者是否以其他導(dǎo)致該金融工具成為金融負債的方式進行結(jié)算，需要由發(fā)行方和持有方均不能控制的未來不確定事項（如股價指數(shù)、消費價格指數(shù)變動，利率或稅法變動，發(fā)行方未來收入、凈收益或債務(wù)權(quán)益比率等）的發(fā)生或不發(fā)生（或發(fā)行方和持有方均不能控制的未來不確定事項的結(jié)果）來確定的金融工具。

2.對于附有或有結(jié)算條款的金融工具，發(fā)行方不能無條件地避免交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負債的方式進行結(jié)算的，應(yīng)當分類為金融負債。

3.但是，滿足下列條件之一的，發(fā)行方應(yīng)當將其分類為權(quán)益工具：

（1）要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負債的方式進行結(jié)算的或有結(jié)算條款幾乎不具有可能性，即相關(guān)情形極端罕見、顯著異常或幾乎不可能發(fā)生；

（2）只有在發(fā)行方清算時，才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負債的方式進行結(jié)算；

（3）特殊金融工具中分類為權(quán)益工具的可回售工具。

（五）結(jié)算選擇權(quán)

對于存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工具（例如，合同規(guī)定發(fā)行方或持有方能選擇以現(xiàn)金凈額或以發(fā)行股份交換現(xiàn)金等方式進行結(jié)算的衍生工具），發(fā)行方應(yīng)當將其確認為金融資產(chǎn)或金融負債，但所有可供選擇的結(jié)算方式均表明該衍生工具應(yīng)當確認為權(quán)益工具的除外。

二、復(fù)合金融工具

1.對于復(fù)合金融工具，發(fā)行方應(yīng)于初始確認時將各組成部分分別分類為金融負債、金融資產(chǎn)或權(quán)益工具。

2.企業(yè)發(fā)行的一項非衍生工具同時包含金融負債成分和權(quán)益工具成分的，應(yīng)于初始計量時先確定金融負債成分的公允價值，再從復(fù)合金融工具公允價值中扣除負債成分的公允價值，作為權(quán)益工具成分的價值。

3.可轉(zhuǎn)換債券等可轉(zhuǎn)換工具可能被分類為復(fù)合金融工具。

發(fā)行方對該類可轉(zhuǎn)換工具進行會計處理時，應(yīng)當注意以下四個方面：

（1）在可轉(zhuǎn)換工具轉(zhuǎn)換時：

①應(yīng)終止確認負債成分，并將其確認為權(quán)益。

②原來的權(quán)益成分仍舊保留為權(quán)益（從權(quán)益的一個項目結(jié)轉(zhuǎn)到另一個項目，如從“其他權(quán)益工具”科目轉(zhuǎn)入“資本公積——資本或股本溢價”科目）。

分配至權(quán)益成分的款項→計入權(quán)益

與債務(wù)成分相關(guān)的利得或損失→計入損益

（3）企業(yè)可能修訂可轉(zhuǎn)換工具的條款以促成持有方提前轉(zhuǎn)換：

①例如，提供更有利的轉(zhuǎn)換比率或在特定日期前轉(zhuǎn)換則支付額外的對價。

②在條款修訂日，對于持有方根據(jù)修訂后的條款進行轉(zhuǎn)換所能獲得的對價的公允價值與根據(jù)原有條款進行轉(zhuǎn)換所能獲得的對價的公允價值之間的差額，企業(yè)應(yīng)將其確認為一項損失。

（4）企業(yè)發(fā)行認股權(quán)和債權(quán)分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券：

①所發(fā)行的認股權(quán)符合有關(guān)權(quán)益工具定義的，應(yīng)當確認為一項權(quán)益工具（其他權(quán)益工具）。

并以發(fā)行價格減去不附認股權(quán)且其他條件相同的公司債券公允價值后的凈額進行計量。

②如果認股權(quán)持有方到期沒有行權(quán)的，應(yīng)當在到期時將原計入其他權(quán)益工具的部分轉(zhuǎn)入資本公積（股本溢價）。

其他權(quán)益工具→資本公積——股本溢價

注：以上內(nèi)容選自王立立老師《財務(wù)與會計》高效基礎(chǔ)班授課講義

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