資產重組的賬務處理？
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職場陪伴【問題】資產重組的賬務處理？
【答案】
1.收購兼并的賬務處理。
鑒于我國上市公司收購兼并的特點，應參照《企業會計準則第20 號——企業合并》進行賬務處理，即購買方在購買日應當按照合并中取得的被購買方各項可辨認資產、負債的公允價值確定其入賬價值，確定的企業合并成本與取得被購買方可辨認凈資產公允價值的差額，應確認為商譽或計入當期損益。
2.股權轉讓的賬務處理。
（1）受讓方股款一次性到位時，一種情況是受讓方通過公司間接支付給出讓方股款。股權轉讓交割，受讓方匯入公司股款時，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款—出讓方”科目；同時，借記“實收資本（或股本）—出讓方”科目，貸記“實收資本（或股本）—受讓方”科目。公司匯給出讓方股款時，借記“其他應付款—出讓方”科目，貸記“銀行存款”科目。另一種情況是受讓方不通過公司直接支付股款給出讓方。根據受讓方的匯出憑證及出讓方的匯入憑證與收據，借記“實收資本（或股本）—出讓方”科目，貸記“實收資本（或股本）—受讓方”科目。
（2）受讓方股款分期到位時，一種情況是受讓方通過公司間接支付給出讓方股款，當支付款小于股份轉讓協議價格的50%時，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款—出讓方”科目；當支付款大于等于股份轉讓協議價格的50%時，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款—出讓方”科目，并借記“實收資本（或股本）—出讓方”科目，貸記“實收資本（或股本）—受讓方”科目。另一種情況是受讓方直接支付給出讓方股款，當支付款小于股份轉讓協議價格的50%時，公司不進行賬務處理；當支付款大于等于股份轉讓協議價格的50%時，借記“實收資本（或股本）—出讓方”科目，貸記“實收資本（或股本）—受讓方”科目。
3.資產剝離的賬務處理。
企業分立是資產重組中常見的一種形式，當企業規模太大、效率不高或出于其他目的時，往往會對原有企業進行分立（即資產剝離），以提高企業效益。根據資產剝離的性質，可將資產剝離分為一般意義上的資產處置和分部處置兩種，本文只討論一般意義上的資產處置。現行會計準則未對企業分立的賬務處理作出明文規定，這就給審計帶來較大的風險，因為不同的審計人員對同一會計事項的認識和判斷存在差異，同時缺乏相應的理論依據，只能通過職業判斷來比較相關的規定并進行賬務處理。筆者擬就實務中的幾種情況加以說明。
（1）常見的資產剝離形式是將本公司不良資產剝離給關聯方，或企業將其出售給其他企業以獲取現金或有價證券。在我國目前的會計規范體系中，參照固定資產或無形資產出售的會計方法進行處理，產生的損益計入營業外收支。
（2）在實務中有一種特殊情況：企業為重組上市，將其旗下的非同一行業內的子公司剝離出原母公司，即剝離公司賬面上的長期股權投資及部分非經營性的流動資產和流動負債；同時，減少原企業的實收資本，設立同一控制下的新公司來繼承從原母公司剝離出的長期股權投資，對從原母公司剝離出的子公司進行控制與管理。在這種情況下，公司減少的資產與負債之間的差額往往會大于其減少的實收資本，且兩者之間的差額一般情況下較大，所以，如果依然參照資產出售的會計方法進行處理，將此部分差異計入當期損益是不夠合理的。
出于謹慎性和合理性的考慮，注冊會計師在這種情況下會更傾向于將企業的此種行為認定為股東的一種減資行為，即股東收回其所投入的資本。根據會計制度及相關準則規定，這屬于企業所有者權益的變化，投出資產價格與所對應的股本之間的差額，不計入回購當期的損益，而應相應調整有關的所有者權益項目。
另外，現行會計準則也未對分立新公司的賬務起點的確認時間進行規定，實務中何時確認起點?我國相關法律規定，公司減少注冊資本必須編制資產負債表及財產清單，并在作出減少注冊資本決議10 日內通知債權人，30 日內至少在報紙上公告3 次。債權人無異議且股東大會同意并報經有關管理部門同意后，方可減資。因此，實務中注冊會計師通常要求新公司在原公司履行一系列程序后，再根據與原公司簽訂的合同規定的時間確認賬務起點。
4.資產置換的賬務處理。
資產置換包括整體資產置換和部分資產置換，因為目前整體資產置換是比較常見的形式，所以本文只對其加以討論。依據相關會計準則規定，企業整體資產置換實際上是指多種非貨幣性資產的置換，應按公允價值銷售全部資產和按公允價值購買另一方全部資產進行賬務處理。會計上對換出的整體資產不確認銷售的實現，只有涉及補價時，收到補價的一方由于資產交易過程中部分資產價值的增值已經實現，因此要確認已實現部分的利潤，在確認實現部分的利潤時，按照換出資產賬面價值中相當于補價占換出資產公允價值的比例來確定。
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