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土地增值稅相關知識點

一、土地增值稅的納稅人和征稅范圍

1.土地增值稅的納稅人

土地增值稅的納稅人為轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其他附著物(以下簡稱房地產)并取得收入的單位和個人。

2.征稅范圍的一般規定

(1)土地增值稅只對有償轉讓國有土地使用權的行為征稅，對出讓國有土地使用權的行為不征稅。

(2)土地增值稅既對轉讓國有土地使用權的行為征稅，也對轉讓地上建筑物及其他附著物產權的行為征稅。

【解釋】(1)單獨轉讓土地使用權按“銷售無形資產”繳納增值稅;(2)轉讓建筑物或者構筑物(如橋梁、隧道、水壩)時一并轉讓其所占土地的使用權的，按照“銷售不動產”繳納增值稅。

3.房地產的出租

由于房地產的出租，未發生產權轉讓，不屬于土地增值稅的征稅范圍。

【解釋1】出租人應繳納房產稅、城鎮土地使用稅、增值稅、城市維護建設稅和教育費附加，個人還應繳納個人所得稅。

【解釋2】土地、房屋的出租，不屬于契稅的征稅范圍。

【解釋3】轉讓、租賃住房訂立的應稅憑證，免征個人(不包括個體工商戶)應當繳納的印花稅。

4.房地產的贈與

一般情況下，土地、房屋權屬的贈與應征收土地增值稅。不征收土地增值稅的情形包括：

(1)房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或者承擔直接贍養義務人;

(2)房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業。

【解釋1】單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓不動產，視同銷售不動產(但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外)，應當繳納增值稅、城市維護建設稅和教育費附加。

【解釋2】以下情形的房屋產權無償贈與，對雙方當事人均不征收個人所得稅：(1)房屋產權所有人將房屋產權無償贈與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹;(2)房屋產權所有人將房屋產權無償贈與對其承擔直接撫養或者贍養義務的撫養人或者贍養人;(3)房屋產權所有人死亡，依法取得房屋產權的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人。

【解釋3】通過贈與方式承受土地、房屋權屬的，承受人應繳納契稅。

5.房地產的抵押

(1)在抵押期間，不征收土地增值稅。

(2)對于以房地產抵債而發生房地產權屬轉讓的，應征收土地增值稅。

【解釋】(1)土地、房屋的抵押，不屬于契稅的征稅范圍;(2)以土地、房屋權屬抵債，視同發生權屬轉移，承受人應當繳納契稅。

6.房地產的繼承

房地產的繼承，不屬于土地增值稅的征稅范圍。

【解釋】土地、房屋的典當、繼承、出租和抵押，不屬于契稅的征稅范圍。

7.房地產的交換

(1)房地產的交換，屬于土地增值稅的征稅范圍。

(2)個人之間互換自有居住用房地產的，經當地稅務機關核實，可以免征土地增值稅。

【解釋】交換房屋時，由多交付貨幣、實物、無形資產或其他經濟利益的一方繳納契稅;交換價格相等的，免征契稅。

8.房地產的自用

房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或者用于出租等商業用途時，如果產權未發生轉移，不征收土地增值稅。

【解釋】房地產開發企業將開發的部分房地產轉為企業自用或者用于出租等商業用途時，應繳納房產稅。

9.合作建房

對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅;建成后轉讓的，應征收土地增值稅。

10.房地產的代建行為

代建行為是指房地產開發公司代客戶進行房地產的開發，開發完成后向客戶收取代建收入的行為。其收入屬于勞務收入性質，不屬于土地增值稅的征稅范圍。

11.房地產的評估增值

國有企業在清產核資時對房地產進行重新評估而產生的評估增值，因其未發生房地產權屬的轉移，也未取得收入，不征收土地增值稅。

12.企業改制重組

(1)按照《公司法》的規定，非公司制企業整體改制為有限責任公司或者股份有限公司，有限責任公司(股份有限公司)整體改制為股份有限公司(有限責任公司)，對改制前的企業將國有土地使用權、地上建筑物及其附著物(簡稱房地產)轉移、變更到改制后的企業，暫不征土地增值稅。

(2)按照法律規定或者合同約定，兩個或者兩個以上企業合并為一個企業，且原企業投資主體存續的，對原企業將房地產轉移、變更到合并后的企業，暫不征土地增值稅。

(3)按照法律規定或者合同約定，企業分設為兩個或者兩個以上與原企業投資主體相同的企業，對原企業將房地產轉移、變更到分立后的企業，暫不征土地增值稅。

(4)單位、個人在改制重組時以房地產作價入股進行投資，對其將房地產轉移、變更到被投資的企業，暫不征土地增值稅。

(5)上述政策不適用于房地產轉移任意一方為房地產開發企業的情形。

【解釋1】以土地、房屋權屬作價投資、入股，視同發生權屬轉移，被投資方應當繳納契稅。

【解釋2】以房產投資、聯營，投資者參與投資利潤分紅、共擔風險的，被投資方按照“房產余值”作為計稅依據計征房產稅;收取固定收入、不承擔經營風險的，視同出租，投資方按照“租金收入”為計稅依據計征房產稅。

表1 土地增值稅的征稅范圍

二、土地增值稅的計稅依據

1.土地增值稅的計稅依據是納稅人轉讓房地產取得的增值額，即納稅人轉讓房地產的收入(不含增值稅)減除稅法規定的扣除項目金額后的余額。

2.新建房地產的扣除項目金額：(1)取得土地使用權所支付的金額：①納稅人為取得土地使用權所支付的地價款。②納稅人在取得土地使用權時按國家統一規定繳納的有關登記、過戶手續費和契稅。(2)房地產開發成本

房地產開發成本是指納稅人開發房地產項目實際發生的成本，包括土地的征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發間接費用等。(3)房地產開發費用：房地產開發費用是指與房地產開發項目有關的銷售費用、管理費用和財務費用，但在計算土地增值稅時，房地產開發費用并不是按照納稅人實際發生額進行扣除，應分別按以下兩種情況扣除：

①財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據實扣除，但最高不能超過按商業銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發費用，按“取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本”之和的5%以內計算扣除。計算公式為：

允許扣除的房地產開發費用=利息+(取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本)×5%以內

②財務費用中的利息支出，凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或者不能提供金融機構證明的，利息支出不能據實扣除，房地產開發費用按“取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本”之和的10%以內計算扣除。計算公式為：

允許扣除的房地產開發費用=(取得土地使用權所支付的金額+房地產開發成本)×10%以內

【解釋1】計算扣除的具體比例，由各省、自治區、直轄市人民政府規定。

【解釋2】財政部、國家稅務總局對土地增值稅扣除項目金額中利息支出的計算問題作了兩點專門規定：(1)利息的上浮幅度按國家的有關規定執行，超過上浮幅度的部分不允許扣除;(2)對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。

(4)與轉讓房地產有關的稅金：與轉讓房地產有關的稅金，是指在轉讓房地產時繳納的城市維護建設稅、教育費附加和印花稅。

【解釋】自2016年5月1日起，銷售不動產應繳納增值稅，但銷售不動產時繳納的增值稅不能計入“與轉讓房地產有關的稅金”。

(5)財政部確定的其他扣除項目：對從事房地產開發的納稅人可按“取得土地使用權所支付的金額和房地產開發成本”之和，加計20%扣除。

【解釋1】該優惠只適用于從事房地產開發的納稅人，除此之外的其他納稅人均不適用。

【解釋2】從事房地產開發的納稅人只有在銷售新建商品房時，才適用20%加計扣除的規定。

3.轉讓舊房：轉讓舊房應按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權所支付的地價款和按國家統一規定繳納的有關費用，以及在轉讓環節繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。

三、土地增值稅的稅收優惠

1.納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，予以免稅;超過20%的，應按全部增值額繳納土地增值稅。

【解釋】對于納稅人既建普通標準住宅又進行其他房地產開發的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或者不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用這一免稅規定。

2.對企事業單位、社會團體以及其他組織轉讓舊房作為公共租賃住房房源，且增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。

3.因國家建設需要依法征用、收回的房地產，免征土地增值稅。

4.因城市實施規劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房地產的，免征土地增值稅。

四、土地增值稅的納稅清算

1.納稅人應當主動進行土地增值稅清算的情形

(1)房地產開發項目全部竣工、完成銷售的;

(2)整體轉讓未竣工決算房地產開發項目的;

(3)直接轉讓土地使用權的。

2.稅務機關可以要求納稅人進行土地增值稅清算的情形

(1)已竣工驗收的房地產開發項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經出租或者自用的;

(2)取得銷售(預售)許可證滿3年仍未銷售完畢的;

(3)納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續的;

(4)省級稅務機關規定的其他情況。

注：以上知識點內容摘自郭守杰老師《經濟法基礎》授課講義

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