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　　持有至到期投資的核算

　　若甲企業投資乙公司債券發生的溢折價采用實際利率法進行攤銷，并按年計算利息，則有關的計算如下：

　　(1)投資時投資額　　　　　　 (800× 1 050)840 000

　　減：成本　　　　　　　　(800 × 1 000)800 000

　　債券溢價　　　　　　　　　　　　　　　 40 000

　　(2)年度終了按實際利率法計算利息調整額(溢價攤銷額)和投資收益(利息)

　　由于本例甲公司持有債券系分期付息債券，可根據“債券面值+債券溢價(或減去債券折價)=債券到期應收本金的貼現值+各期收取的債券利息的貼現值”公式，采用“內插法”計算確定實際利率如下：

　　根據上述公式，先按10%的利率測試：

　　800 000×0.62092l+96 000×3.790787=860 652>840 000

　　再按11%的利率測試：

　　800 000×0.593451+96 000×3.695897=829 567<840 000

　　(860 652-840 000)÷(860 652-829 567)=(?-10%)÷(11%-10%)

　　根據插入法計算實際利率=10%+(11%-10%)×(860 652-840 000)÷(860 652-829 567)=10.66%

　　根據表12—1計算結果，各年年末應編制的會計分錄如下：

　　2×12年12月31日，確認投資收益時：

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　 6 456

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　89 544

　　收到利息時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　如果該債券以后年度未發生減值，則以后各年的會計分錄可根據表12—1所列數據，比照2×12年12月31日所作會計分錄編制。

　　債券到期收回債券本金和最后一期利息時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 896 000

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　 800 000

　　應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　【例題?單選題】乙公司2015年1月3日按每張1 049元的價格溢價購入丁公司于2015年1月1日發行的期限為5年、面值為1 000元、票面年利率為6%的普通債券8 000張，發生交易費用8 000元，款項以銀行存款支付。該債券每年付息一次，最后一年歸還本金和最后一次利息。假設實際年利率為5.33%，該公司將其作為持有至到期投資核算。則2015年年末該公司持有的該批債券的攤余成本為(　　)元。

　　A.8 000 000

　　B.8 384 000

　　C.8 367 720

　　D.8 392 000

　　【答案】C

　　【解析】2015年年末，乙公司持有的該債券攤余成本=(1 049×8 000+8 000)×(1+5.33%)-1 000×8 000×6%=8 367 720(元)。

　　(三)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產

　　借：可供出售金融資產(重分類日公允價值)

　　持有至到期投資減值準備

　　貸：持有至到期投資(成本、利息調整、應計利息)

　　其他綜合收益(差額也可能在借方)

　　【例題?單選題】根據金融工具確認和計量準則將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時，在重分類日，持有至到期投資的賬面價值與其公允價值之間的差額應計入(　　)。

　　A.投資收益

　　B.公允價值變動損益

　　C.持有至到期投資——利息調整

　　D.其他綜合收益

　　【答案】D

　　【解析】持有至到期投資的賬面價值與其公允價值之間的差額應計入其他綜合收益。

　　(四)持有至到期投資的處置

　　借：銀行存款等

　　持有至到期投資減值準備

　　貸：持有至到期投資(成本、利息調整、應計利息)

　　投資收益(差額也可能在借方)

　　(五)持有至到期投資的減值

　　借：資產減值損失

　　貸：持有至到期投資減值準備

　　轉回時作相反的分錄

　　【教材例12-3】仍以本章【教材例12-1】、【教材例12-2】資料為例，如果甲公司持有的乙公司債券在第四年，即2×15年12月31日經檢查，該批債券已發生減值，預計只能收回本息500 000元。

　　甲公司2×15年l2月31日應作如下處理：

　　該批債券預計未來現金流量現值=500 000/(1+10.66%)=451 834.45(元)

　　未提減值準備前持有至到期債券的賬面價值=809 745.47(元)

　　應計提減值準備=809 745.47-451 834.45=357 911.02(元)

　　計提減值準備的會計處理：

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　357 911.O2

　　貸：持有至到期投資減值準備　　　　　　　　357 911.02

　　2×16年12月31日(第五年末)，應作如下處理：

　　應收利息=96 000(元)

　　按實際利率計算的利息收益：

　　(809 745.47-357 911.02)×10.66%=48 165.55(元)

　　差額=96 000-48 165.55=47 834.45(元)

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 48 165.55

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 47 834.45

　　此時，持有至到期債券賬面余額：

　　809 745.47-47 834.45=761 911.02(元)(同時，持有至到期債券減值準備科目有余額357 911.02元)。實際收到本息500 000元時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　持有至到期投資減值準備　　　　　　　　357 911.02

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　 38 088.98

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　 800 000

　　應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　96 000

　　【例題?單選題】2012年11月1日，甲公司將2009年1月1日購入的乙公司于2008年1月1日發行的面值為500 000元、期限為5年、票面年利率為5%、每年12月31日付息的債券的20%對外出售。實際收到價款105 300元。由于該債券距離到期日只有兩個月，剩余的乙公司債券仍作為持有至到期投資核算，并一直持有至到期。出售前，乙公司債券賬面攤余成本為496 800元，其中，成本500 000元，利息調整(貸方余額)3 200元。2012年12月31日，甲公司因持有剩余的持有至到期投資應確認投資收益(　　)元。

　　A.17 440

　　B.18 560

　　C.22 440

　　D.22 560

　　【答案】D

　　【解析】2012年12月31日持有至到期投資到期，2012年11月1日剩余80%投資的面值金額=500 000×80%=400 000(元)，利息調整金額=3 200×80%=2 560(元)，至2012年12月31日利息調整貸方金額應全額攤銷，攤銷時在借方。2012年12月31日因持有剩余的持有至到期投資應確認投資收益的金額=400 000×5%+2 560=22 560(元)。

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